Lijfrenten en kapitaalverzekeringen; fiscale aspecten overname verzekeringsportefeuille Vie d'Or door Twenteleven N.V.; fiscale gevolgen vertraagde premiebetaling

Besluit van 21 juli 1994, nr. DB94/2468M

zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 28 oktober 1994, nr. DB94/3967M en 30 september 1997, nr. DB97/3432M.

De plv. Directeur-Generaal der Belastingen heeft namens de Staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.

In de loop van 1993 is NV Levensverzekering Maatschappij Vie d'Or (hierna: Vie d'Or) in moeilijkheden gekomen. Op 15 december 1993 heeft de rechtbank te 's-Hertogenbosch de noodregeling uitgesproken over Vie d'Or.

In mijn besluit van 14 december 1993, nr. DB93/5199M, IB '65 - 1231/ LB '65 - 669 (onderdeel 1.52.33), V-N 1993, blz. 4190, heb ik een regeling gegeven inzake de gevolgen van het te laat voldoen van premies die op grond van bestaande overeenkomsten van lijfrente en van kapitaalverzekering bij Vie d'Or dienden te worden voldaan, doch die in verband met de onzekerheid over de afloop van de problemen bij Vie d'Or niet op of omstreeks de premievervaldatum zijn voldaan. Ik heb goedgekeurd dat deze premies geacht zouden worden te zijn voldaan ten tijde van de contractuele vervaldatum, mits de premies zouden worden voldaan binnen een door mij nog nader vast te stellen termijn na afloop van de periode van onzekerheid inzake de problemen bij Vie d'Or.

Op 15 juli 1994 heeft de rechtbank te 's-Hertogenbosch de Verzekeringskamer onder meer machtiging verleend om de overdracht van alle of een deel van de rechten en verplichtingen van Vie d'Or uit overeenkomsten van verzekering aan Levensverzekeringmaatschappij Twenteleven NV (hierna: Twenteleven) onder nadere voorwaarden door te voeren.

Met de beslissing van de Rechtbank is naar mijn oordeel een einde gekomen aan de periode van onzekerheid over de afloop van de problemen bij Vie d'Or. Hierna zal ik aangeven binnen welke termijn alsnog de eerder in verband met de bestaande onzekerheid niet betaalde premies dienen te zijn voldaan. Tevens zal ik op diverse punten aangeven welke fiscale aspecten verbonden zijn aan de overname van de verzekeringsportefeuille van Vie d'Or door Twenteleven.

1. Alsnog betaalde premies

De termijn binnen welke de in verband met de onzekerheid over de afloop van de problemen bij Vie d'Or te laat voldane premies alsnog moeten zijn voldaan teneinde te worden geacht te zijn voldaan ten tijde van de contractuele vervaldatum, eindigt op verzoek van de Stichting Vie d'Or en Twenteleven op 31 december 1994.

Indien de alsnog betaalde premie leidt tot een aftrekpost geldt het volgende. Belastingplichtigen die hun aangifte voor het jaar 1993 reeds hebben gedaan op het moment dat zij de premie alsnog betalen, kunnen een aanvullende aangifte indienen. Belastingplichtigen aan wie op het moment dat zij de premie alsnog betalen reeds een aanslag over het jaar 1993 is opgelegd, kunnen een verzoek om vermindering van de aanslag indienen. De inspecteurs kunnen zich voor gemachtigd houden aanslagen die onherroepelijk vaststaan op het moment dat het verzoek om rekening te houden met de alsnog betaalde premies wordt gedaan, ambtshalve te verminderen.

2. Collectieve overdracht van de portefeuille

Ik keur voor zover nodig goed dat de collectieve overdracht op zich van de portefeuille van Vie d'Or aan Twenteleven geen fiscale gevolgen heeft voor de polishouders. De verlaging van de verzekerde bedragen die in verband met die overdracht zal worden aangebracht en de aanpassingen van de verzekeringsvoorwaarden voor zover deze niet verder gaan dan nodig is om de desbetreffende verzekering om te zetten in een zoveel mogelijk verwante verzekering zoals deze door Twenteleven wordt gevoerd, zullen niet leiden tot het constateren van een fiscaal heffingsmoment. De nieuwe verzekeringen zullen worden beschouwd als een voortzetting van de oorspronkelijke verzekeringen. Voor zover de omgezette verzekeringen waren onderworpen aan het fiscale regime zoals dat gold vóór de inwerkingtreding van de Brede Herwaardering, zal dat, zo overigens aan de voorwaarden dienaangaande in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964) is voldaan, ook gelden voor de nieuwe verzekeringen.

3. Gevolgen nagekomen baten voor eerbiedigende werking

Ik keur goed dat verhogingen van de verzekerde bedragen die zullen resulteren uit baten die in de toekomst aan Twenteleven toekomen uit claims die de Stichting Vie d'Or uit de "boedel" van Vie d'Or geldend zal maken, zullen worden aangemerkt als winstdelingen. Dergelijke verhogingen zullen derhalve geen afbreuk doen aan eerbiedigende werking of aan andere fiscale faciliteiten die afhankelijk zijn van het achterwege blijven van verhoging van verzekerde bedragen.

Voor zover de verhoging van de verzekerde bedragen betrekking heeft op pensioenpolissen als bedoeld onder 6 hierna, zal met de hieruit verhoogde aanspraken rekening worden gehouden bij de aftrekbaarheid voor de vennootschapsbelasting van premiebetalingen die de werkgever daarna zal verrichten alsmede bij de beoordeling of dergelijke premiebetalingen al dan niet leiden tot een bovenmatig pensioen. Tevens zal bij de beoordeling of de door een werknemer daarna verrichte aanvullende premiebetalingen leiden tot een bovenmatig pensioen, rekening worden gehouden met de verhoogde aanspraken zoals deze uit de nagekomen baten zullen resulteren.

4. Op peil houden van de verzekerde bedragen door verzekeringnemers

Met betrekking tot het op peil houden van het verzekerd bedrag door verzekeringnemers in verband met de verlaging van de verzekerde bedragen ter gelegenheid van de overname van de portefeuille, maak ik onderscheid tussen kapitaalverzekeringen en lijfrenteverzekeringen.

a. Kapitaalverzekeringen

Met betrekking tot kapitaalverzekeringen in het algemeen merk ik op dat mede gezien de nog korte looptijd van de meeste verzekeringen bij Vie d'Or, de premiebandbreedte in de Wet IB 1964 in het algemeen voldoende soelaas zal bieden de verlaging van de verzekerde waarden ten gevolge van de overname door Twenteleven te compenseren door middel van één of meer verhoogde jaarpremies. Uit dien hoofde is dan ook geen bijzondere regeling noodzakelijk. Teneinde evenwel deze compensatie te vereenvoudigen, keur ik goed dat een premie die wordt voldaan vóór 1 januari 1995 desgewenst geheel of gedeeltelijk geacht wordt te zijn voldaan op het tijdstip van de overname van de verzekeringsportefeuille door Twenteleven NV.

Een bijzondere omstandigheid wordt gevormd door de kapitaalverzekeringen die zijn tot stand gekomen vóór 1 januari 1992, de datum van inwerkingtreding van de Brede Herwaardering. Op deze kapitaalverzekeringen is de eerbiedigende werking van artikel 76 Wet IB 1964 van toepassing mits het verzekerde kapitaal op of na 1 januari 1992, al dan niet na een verlaging van dat kapitaal, niet wordt verhoogd. Een zodanige verhoging levert evenwel geen verlies op van eerbiedigende werking voor zover deze het gevolg is van extra premiebetaling op grond van een zogenoemde "normale en gebruikelijke optieclausule" die reeds vóór 1 januari 1992 onderdeel uitmaakte van de kapitaalverzekering.

De inhoud van het begrip "normale en gebruikelijke optieclausule" heb ik aangegeven in mijn besluit van 6 augustus 1993, nr. DB93/3389M, IB '65 - 1225 (onderdeel 1.52.27), BNB 1993/287, V-N 1993, blz. 2668. In het algemeen zullen dergelijke optieclausules voldoende soelaas bieden om rekening houdend met de genoemde wettelijke premiebandbreedte de verlaging van de verzekerde waarden te compenseren zonder dat zulks leidt tot verlies van de eerbiedigende werking van artikel 76 Wet IB 1964.

In situaties evenwel waarin niet een dergelijke optieclausule is verbonden aan de kapitaalverzekering dan wel waarin dat wel het geval is, doch de optieclausule beperkte mogelijkheden tot verhoging kent, zou compensatie van de verlaging van de verzekerde waarden ten gevolge van de overname door Twenteleven niet (ten volle) mogelijk zijn zonder verlies van de genoemde eerbiedigende werking. Voor dergelijke gevallen keur ik goed dat met inachtneming van de premiebandbreedte in artikel 25, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 1964, zoals deze bepaling luidde op 31 december 1991, twee hogere jaarpremies te rekenen vanaf het tijdstip van de overname door Twenteleven kunnen worden voldaan zonder dat de eerbiedigende werking van artikel 76 Wet IB 1964 verloren gaat.

Naar aanleiding van de mij gestelde vraag in welke periode deze twee hogere jaarpremies kunnen worden voldaan heb ik het volgende geantwoord. Deze twee premies kunnen naar keuze van de verzekeringnemer gedurende de looptijd van de kapitaalverzekering worden voldaan. Deze hogere premies behoeven derhalve niet in de jaren 1995 en 1996 te worden voldaan; evenmin is het noodzakelijk deze hogere premies in een aaneengesloten tijdvak van twee jaren te voldoen. Ten slotte merk ik op dat de hogere jaarpremies ook kunnen worden voldaan in de periode na het tijdstip van omzetting van de verzekering bij Twenteleven in een levensverzekering bij een andere levensverzekeringsmaatschappij.

b. Lijfrenteverzekeringen

Ik keur goed dat extra premiestortingen vóór 1 januari 1995 op lopende lijfrenteverzekeringen die een voortzetting zijn van verzekeringen die waren onderworpen aan het regime zoals dat gold vóór de inwerkingtreding van de Brede Herwaardering, teneinde het verzekerde bedrag op peil te houden, niet zullen leiden tot verlies van eerbiedigende werking. Deze premiestortingen zullen echter, tezamen met andere door de desbetreffende belastingplichtige betaalde premies, slechts aftrekbaar zijn tot het wettelijke maximum en voor zover de oorspronkelijke verzekeringsovereenkomst de mogelijkheid kende extra premiestortingen tot de alsnog voldane bedragen te doen. Het excedent van deze premies is niet aftrekbaar; deze premies zullen te zijner tijd leiden tot inzoverre niet belastbare lijfrentetermijnen op de voet van het bepaalde in artikel 25, zevende lid, Wet IB 1964 zoals deze bepaling luidde op 31 december 1991 (saldomethode).

Voor zover vóór 1 januari 1995 aanvullende premies worden gestort op verzekeringsovereenkomsten die zijn onderworpen aan het fiscale regime zoals dat geldt met ingang van

1 januari 1992, zullen deze premies aftrekbaar zijn voor zover er, tezamen met andere door de desbetreffende belastingplichtige betaalde premies, aftrekruimte bestaat op de voet van het bepaalde in artikel 45a Wet IB 1964 (tranchesysteem). Het excedent van deze premies is niet aftrekbaar; deze premies zullen te zijner tijd leiden tot inzoverre niet belastbare lijfrentetermijnen op de voet van het bepaalde in artikel 25, eerste lid, onderdeel g, Wet IB 1964, zoals deze bepaling thans luidt (saldomethode).

5. Premiedepots

Ik keur goed dat de door Twenteleven overgenomen premiedepots, ter zake waarvan de voorwaarden gehanteerd door Twenteleven zullen gelden, geacht worden vanaf het tijdstip van ontstaan bij Vie d'Or onderworpen te zijn geweest aan de nieuwe depotvoorwaarden.

Voor de eisen die door mij gesteld worden aan premiedepots verwijs ik naar mijn besluiten van 7 januari 1992, nr. DB91/5391 (Infobulletin 1992/62) en 24 november 1994, nr. DB94/2841M (onderdeel 1.52.64) (BNB 1995/41).

Met betrekking tot de in de jaren 1993 en 1994 op deze depots genoten rente merk ik het volgende op. De door Vie d'Or in 1993 op de depots bijgeschreven rente is door de depothouders in dat jaar genoten en behoort tot het inkomen. Na de staking van haar activiteiten door Vie d'Or heeft de Verzekeringskamer in haar functie van bewindvoerder met het oog op de verdeling van de boedel de premiedepots fictief met rente vermeerderd over de periode tot en met 31 maart 1994. De stand op deze laatste datum is vervolgens beslissend geweest voor de berekening van de rechten van de depothouders op het tijdstip van overdracht van hun vordering aan Twenteleven. Van het aldus berekende bedrag is ongeveer 60% per 1 augustus 1994 bij Twenteleven in de vorm van een nieuw premiedepot ter beschikking gesteld. Van de door de Verzekeringskamer berekende oprenting kan gezegd worden dat deze slechts gefunctioneerd heeft als een rekengrootheid voor het berekenen van de rechten van de depothouders op het tijdstip van overdracht van de depots aan Twenteleven en dat er geen sprake is geweest van in fiscale zin genoten rente. Voor zover nodig keur ik daarom goed dat deze rente niet tot het inkomen van de depothouders wordt gerekend.

6. Extra premiebetalingen op pensioenpolissen

Met betrekking tot extra premiebetalingen op pensioenpolissen om de verzekerde pensioenen weer op het niveau te brengen dat deze hadden vóór de korting van de aanspraken, merk ik het volgende op.

Voor zover deze extra premiebetalingen worden gedaan door de werkgever en niet leiden tot een hogere aanspraak dan de oorspronkelijke, kunnen deze premiebetalingen bij de winstberekening in aanmerking worden genomen. Het oordeel inzake betalingen ten behoeve van het pensioen van de directeur/grootaandeelhouder, welke plaatsvinden zonder dat tezelfdertijd de bestaande aanspraken van de overige werknemers worden aangevuld, wens ik over te laten aan de bevoegde inspecteur. Ook het oordeel inzake extra premiebetalingen welke leiden tot aanspraken welke hoger zijn dan de oorspronkelijke wens ik over te laten aan de bevoegde inspecteur. Deze zal dergelijke betalingen aan de gebruikelijke criteria toetsen.

Voor zover extra premiebetalingen door de werkgever niet leiden tot een bovenmatig pensioen kunnen die betalingen geschieden zonder inhouding en afdracht van loonheffing voor de werkgever en zonder gevolgen voor de heffing van inkomstenbelasting ten aanzien van de werknemer.

Voor zover extra premiebetalingen door de werknemer die niet leiden tot een hogere aanspraak dan de oorspronkelijke, op basis van door hem aangegane verplichtingen, plaatsvinden door middel van inhoudingen op het loon, mogen deze extra premiebetalingen op het loon in mindering worden gebracht.

7. Extra premiebetalingen door tussenpersonen

Met betrekking tot de mogelijkheid dat bepaalde tussenpersonen die betrokken zijn geweest bij de totstandkoming van levensverzekeringen met Vie d'Or, in de toekomst bijdragen leveren teneinde de verlaging van de verzekerde bedragen in zekere mate te compenseren merk ik het volgende op. Met betrekking tot verhogingen van de verzekerde bedragen die uit deze bijdragen voortvloeien keur ik goed dat deze worden aangemerkt als winstdelingen. Dergelijke verhogingen zullen derhalve geen afbreuk doen aan eerbiedigende werking of aan andere fiscale faciliteiten die afhankelijk zijn van het achterwege blijven van verhoging van verzekerde bedragen. Voor zover deze verhogingen betrekking hebben op pensioenpolissen geldt mutatis mutandis hetgeen ik ter zake onder 3 en 6 hiervóór heb opgemerkt.

De Staatssecretaris van Financien,

namens deze,

De plv. Directeur-Generaal der Belastingen,

MR. P.P.W. SWILDENS