Lijfrentepremies betaald in verband met staking onderneming niet aftrekbaar in jaar voorafgaand aan staking

U I T S P R A A K

op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslag en beschikking.

1. Aanslag, beschikking en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 271.312. Blijkens het desbetreffende aanslagbiljet heeft de Inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking het bedrag van de fiscale oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar vastgesteld op f 60.382.
1.2 De Inspecteur heeft het tegen de voornoemde aanslag en beschikking gerichte bezwaarschrift bij de bestreden uitspraak afgewezen.

2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van f 85. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
2.2 Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3 De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 19 december 2000, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn verschenen A als de gemachtigde van belanghebbende en B namens de Inspecteur. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
2.4 Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft vervolgens met inachtneming van het bepaalde in de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (hierna: de Warb) tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden.
2.5 De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof op 26 juni 2001, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn namens partijen dezelfde personen verschenen als bij de eerste mondelinge behandeling. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.

3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan we1 door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1 Belanghebbende is scheepsbouwkundig ingenieur. Vanaf 1 november 1986 dreef hij een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de naam C.
3.2 In mei 1998 heeft belanghebbende een intentieverklaring, tevens een zogenoemde voorovereenkomst, opgesteld (hierna aan te duiden als: de voorovereenkomst). Deze luidt - voor zover thans van belang - als volgt:

"INTENTIEVERKLARING TEVENS VOOROVEREENKOMST
De ondergetekende:
De heer X van beroep scheepsbouwkundig ingenieur (...), verklaart:
1. De ondergetekende zal een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid oprichten onder de naam C Holding B.V. (...) te vestigen te Z en ten doel hebbende het optreden als oprichtster en houdster- en beheermaatschappij van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid genaamd C B.V. ten doel hebbende het geven van technische adviezen ter zake van, alsmede de technische begeleiding bij het projekteren en de nieuwbouw van zeeschepen, plezierjachten en andere drijvende voorwerpen en uitrusting en al hetgeen daarmee verband houdt en voorts het optreden als tussenpersoon ten behoeve van werven, zulks ter voortzetting van de door de ondergetekende te Z uitgeoefende onderneming C.
2. Alle handelingen door de ondergetekende verricht op naam en ten behoeve van de vennootschappen in oprichting zullen worden bekrachtigd door de vennootschappen.
3. Alle resultaten van het aandeel als vennoot in gemelde onderneming komen vanaf 1 januari 1998 ten voor- of nadele van de vennootschappen.
4. Voor de eerste maal zal de ondergetekende tot directeur worden benoemd.
5. (...)
6. (...)
7. Ondergetekende en de besloten vennootschappen zullen alle voorwaarden als bedoeld in artikel 18 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 nakomen.
8. Binnen zes weken na de totstandkoming van de besloten vennootschappen zullen zij schriftelijk aan de Belastingdienst Ondernemingen te P verklaren, dat zij die voorwaarden en beperkingen - voor zover deze hun aangaan en zoals vervat in de aan haar, ondergetekende, bekende resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 24 September 1997, nummer DB97/2950M - aanvaarden en dat zij de eventueel door de Minister van Financiën nader te stellen voorwaarden in acht zullen nemen.
9. (...)
(...)
De voorovereenkomst is op 9 September door belanghebbende ondertekend en is op 15 September 1998 geregistreerd.

3.3 Op 27 mei 1998 heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten die - voor zover thans van belang - luidt:
"LIJFRENTE-0VEREENKOMST

DE ONDERGETEKENDEN:
1. De heer X (...),
2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C Holding B.V. in oprichting (...), hierna te noemen "de vennootschap", te dezen vertegenwoordigd door de heer X.

IN AANMERKING NEMENDE:
dat X tot en met 31 december 1997 in de vorm van een eenmanszaak een onderneming heeft uitgeoefend;
dat X per 1 januari 1998 deze onderneming met toepassing van artikel 18 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 zal inbrengen in de vennootschap;
dat X uit hoofde van zijn vorenbedoeld ondernemerschap een oudedagsreserve heeft opgebouwd;
dat X voor een bedrag van (...) f 132.470 een lijfrente wenst aan te kopen bij de vennootschap;
dat X deze lijfrente wenst aan te wenden ter afneming van zijn fiscale oudedagsreserve;
dat dit stamrecht kwalificeert als een lijfrente als bedoeld in artikel 45a, lid 4 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964;
dat X uit dezen hoofde aan de vennootschap een koopsom verschuldigd wordt van (...) f 132.470, welke koopsom X heden aan de vennootschap heeft voldaan.

KOMEN OVEREEN ALS VOLGT:
Artikel 1
X verklaart door ondertekening van deze akte aan de vennootschap verschuldigd te zijn een koopsom ten bedrage van (...) f 132.470 voor de aankoop van een lijfrente als hierna in artikel 2 omschreven, welke koopsom door X heden is voldaan aan de vennootschap waartegenover de vennootschap verklaart van X ontvangen te hebben een bedrag van (...) f 132.470.
Artikel 2
De vennootschap verplicht zich tot uitbetaling van de volgende uitkering:
- een jaarlijkse lijfrente van (...) f 10.515 ingaande 30 januari 2009 indien en zolang X in leven is.
- een jaarlijkse lijfrente van (...) f 10.515 ingaande direct na het overlijden van X na 30 januari 2009 of bij het eerder overlijden van X voor 30 januari 2009 direct ingaande indien en zolang zijn partner mevrouw Y (...) in leven is.
Artikel 3
(...)
Artikel 4
1. De vennootschap zal de verplichting tot het doen van de periodieke uitkeringen geheel rekenen tot het vermogen van haar binnen het Rijk gedreven onderneming.
2. X is voornemens het voor het bedrag van (...) f 132.470 bedongen lijfrente ten laste te brengen van de door hem gevormde oudedagsreserve als bedoeld in artikel 44 d van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964.
3. (...)
Artikel 5
Etcetera.

Aldus overeengekomen en (...) getekend te Z d.d. 27 mei 1998.
w.g.               w.g.
C Holding B.V. (i.o.) X"

3.4 Op 16 September 1998 is van belanghebbende een verzoek bij de Inspecteur ingekomen strekkende tot toepassing van artikel 18 (geruisloze inbreng) van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
3.5 Op 16 december 1998 heeft belanghebbende de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C Holding B.V. opgericht en heeft hij zijn onderneming daarin ingebracht onder het beding van de op 27 mei 1998 overeengekomen lijfrente.
3.6 Eveneens op 16 december 1998 heeft C Holding B.V. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C B.V. opgericht en heeft zij de onderneming daarin ingebracht.
3.7 Bij brief van 11 januari 1999 heeft de Inspecteur het hiervoor onder 3.4 genoemde verzoek ingewilligd. Daarbij is de datum van overgang bepaald op 1 januari 1998 en zijn de voorwaarden gesteld als bedoeld in de in de voorovereenkomst genoemde resolutie van de Staatssecretaris van Financiën.
3.8 Op 22 januari 1999 heeft belanghebbende zich akkoord verklaard met de door de Inspecteur aan de geruisloze inbreng gestelde voorwaarden.
3.9 Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen van f 179.224. Hierbij is de voornoemde premie ad f 132.470 als persoonlijke verplichting in aftrek gebracht. Het aangegeven zogenoemde stipinkomen bedroeg f 66.946, terwijl rekening is gehouden met een belaste afneming van de oudedagsreserve ten bedrage van per saldo f 112.278 (een dotatie van f 20.192 en een afneming van f 132.470).
3.10 De Inspecteur heeft het aangegeven belastbare inkomen als volgt gecorrigeerd:
aangegeven stipinkomen f 66.946
geen aftrek premie voor lijfrente f 132.470
vastgesteld stipinkomen f 199.416
Af: toevoeging aan oudedagsreserve f 20.192
f 179.224
Bij: afneming oudedagsreserve wegens ontoereikend ondernemingsvermogen (progressief belast) stand FOR per 1-1-1997 f 132.278
dotatie 1997 f 20.192
f 152.470
ondernemingsvermogen per 31-12-1997 f 60.382
afneming f 92.088
vastgesteld belastbaar inkomen f 271.312

4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 In geschil is uitsluitend het antwoord op de vraag of het bedrag van f 132.470 als persoonlijke verplichting in aftrek kan komen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend; de Inspecteur ontkennend.
4.2 Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de premie voor de lijfrente, bedongen bij C Holding B.V. "in oprichting", ten tijde van het beding verschuldigd is geworden. De Inspecteur bestrijdt dit.
4.3 Belanghebbende heeft ter ondersteuning van dit standpunt verwezen naar onder meer het arrest van de Hoge Raad van 26 november 1997, nr. 32.832, BNB 1998/29. Volgens belanghebbende houdt de omstandigheid dat sprake is van een holding "in oprichting", niet in dat deze geen verplichtingen kan aangaan.
4.4 De Inspecteur bestrijdt het primaire standpunt van belanghebbende. Hij baseert zich daarbij onder meer op het arrest van de Hoge Raad van 22 juli 1988, nr. 25.582, BNB 1988/283. Volgens de Inspecteur heeft belanghebbende de lijfrenteovereenkomst met zichzelf en niet met een derde gesloten, hetgeen meebrengt dat die overeenkomst onbestaanbaar is en dat daaruit in 1997 geen rechten en verplichtingen konden ontstaan.
4.5 Indien het primaire standpunt van belanghebbende juist is, zijn partijen het erover eens dat de premie voor de lijfrente in het onderhavige jaar als persoonlijke verplichting van belanghebbende in aanmerking kan worden genomen.
4.6 Subsidiair heeft belanghebbende zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel. De Inspecteur heeft gemotiveerd bestreden dat daarmee in strijd is gehandeld.
4.7 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerdervermelde pleitnota's. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht en aldaar nog het volgende aan de door hen in de gedingstukken gegeven toelichtingen toegevoegd:

de gemachtigde van belanghebbende:
Ik stel mij niet langer op het standpunt dat staking in 1997 heeft plaatsgevonden en dat het bijzondere tarief van artikel 57 van toepassing is.

de Inspecteur:
Ik bestrijd niet dat belanghebbende de koopsom ten bedrage van f 132.470 voor de lijfrente op 27 mei 1998 aan C Holding B.V. in oprichting heeft voldaan en dat laatstgenoemde dat bedrag heeft ontvangen. Hetgeen daaromtrent in de onderwerpelijke lijfrenteovereenkomst staat vermeld, houd ik derhalve voor juist.

5. Conclusies van partijen
5.1 Het beroep van belanghebbende strekt uiteindelijk, na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding, tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f 179.224, zonder toepassing van een bijzonder tarief, alsmede tot vaststelling van het bedrag van de oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar op f 20.000.
5.2 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.

6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1 Voor zover het beroep tevens is gericht tegen de in rekening gebrachte heffingsrente is het niet-ontvankelijk omdat tegen de desbetreffende beschikking van de Inspecteur geen bezwaar is gemaakt.
6.2 Met betrekking tot de lijfrenteovereenkomst van 27 mei 1998 is het Hof van oordeel dat belanghebbende daardoor werd verbonden de koopsom ad f 132.470 te voldoen ten behoeve van de op te richten vennootschap terwijl deze laatste werd verbonden na haar oprichting de koopsom te aanvaarden en het stamrecht te vestigen. Anders dan de Inspecteur stelt, doet hieraan niet af dat die vennootschap eerst aan de lijfrenteovereenkomst zou zijn gebonden nadat zij was opgericht en die rechtshandeling, namens haar door belanghebbende verricht, zou hebben bekrachtigd.
6.3 Dit betekent dat de voormelde koopsom moet worden aangemerkt als een premie voor een lijfrente die met het aangaan van de lijfrenteovereenkomst door belanghebbende verschuldigd werd. Het primaire standpunt van belanghebbende is dus juist.
6.4 Naar ter zitting is gebleken, is tussen partijen niet in geschil dat de premie voor de lijfrente op 27 mei 1998 aan de op te richten vennootschap is betaald.
6.5 Hiervan uitgaande en omdat de onder 4.5 geformuleerde conclusie van partijen er ook overigens geen blijk van geeft dat daaraan een juridisch onjuist uitgangspunt ten grondslag ligt, kan de premie voor de lijfrente voor het onderhavige jaar als persoonlijke verplichting in aanmerking worden genomen.
6.6 Nu partijen kennelijk ervan uitgaan dat in de aangifte impliciet een verzoek is gedaan als bedoeld in artikel 44f, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet, neemt de oudedagsreserve af met een bedrag ter hoogte van die premie.
6.7.1 Mitsdien moet het belastbare inkomen als volgt worden berekend:
- aangegeven stipinkomen f 66.946
- dotatie aan de oudedagsreserve f 20.192 / f 46.754
- afneming van de oudedagsreserve f 132.470 belastbaar inkomen f 179.224.
6.7.2 De stand van de oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar 1997 moet worden vastgesteld op f 20.000.
6.8 Het beroep slaagt derhalve. Beslist moet worden als hierna vermeld. Het subsidiaire standpunt van belanghebbende behoeft geen bespreking.

7. Proceskosten en griffierecht
7.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Warb. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten fiscale procedures en de daarbij behorende bijlage, vast op (3,5 punten a f 710 x 2 is) f 4.970 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand .
7.2 Voorts dient de Inspecteur aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te vergoeden.

8. Beslissing
Het Gerechtshof
-verklaart belanghebbende niet-ontvankelijk in het beroep voor zover dit is gericht tegen de in rekening gebrachte heffingsrente,
-vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
-vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f 179.224,
-wijzigt de bestreden beschikking aldus dat het bedrag van de oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar 1997 wordt vastgesteld op f 20.000,
-gelast de Inspecteur het voor deze zaak gestorte griffierecht ad f 85 aan belanghebbende te vergoeden,
-veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 4.970, en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld op 18 September 2001 door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Overgaauw. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Derks.

Bron: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: ??????