Geen recht op stakingslijfrentepremie-aftrek bij inbreng van onderneming in BV gevolgd door vooraf overeengekomen verkoop aan derde

U I T S P R A A K

als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.376.274,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 29,=.
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 21 mei 2003 te ´s-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord A, verbonden aan B te Q, als gemachtigde van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van C, alsmede, namens de Inspecteur, D.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.

2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is ongehuwd en van beroep directeur van een beveiligingsbedrijf.
2.2. Belanghebbende heeft in december 1996 en januari 1997 besprekingen gevoerd met E B.V. (hierna: E) omtrent toekomstige samenwerking op het gebied van beveiligingsactiviteiten. De onderneming van belanghebbende (hierna: de onderneming) zou hiertoe in een eigen Holding B.V. (hierna: de Holding) worden ingebracht tegen het bedingen van een lijfrente bij die Holding. Vervolgens zou de Holding de onderneming overdragen aan een door de Holding op te richten werkmaatschappij. Belanghebbende heeft hiertoe op 10 januari 1997 een verklaring tot oprichting van twee B.V.’s opgesteld. Dit zou een inbreng ex. artikel 18 Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB) worden.
2.3. Op 29 januari 1997 is een intentieverklaring door belanghebbende en E ondertekend. In deze intentieverklaring is de beoogde samenwerking neergelegd. Deze intentieverklaring hield in dat de onderneming na inbreng door belanghebbende in de Holding zou worden ingebracht in G B.V. tegen uitreiking van cumulatief preferente aandelen. Tegelijkertijd zou G B.V. gewone aandelen uitreiken aan E.
2.4. Op 18 februari 1997 is door E aangegeven dat zij strategisch gezien een overname van de onderneming prefereerde boven een samenwerking. De overname zou alsdan op zeer korte termijn dienen te geschieden. Belanghebbende heeft vervolgens afgezien van de onder 2.2. bedoelde oprichting van twee B.V.’s. Aan de inbreng ex. artikel 18 Wet IB is geen uitvoering gegeven. Belanghebbende heeft zijn onderneming op 26 februari 1997 verkocht aan H B.V. (hierna: de vennootschap), een reeds bestaande vennootschap, die op 22 maart 1991 werd opgericht. Op 24 maart 1997 is de naam van de vennootschap gewijzigd in I B.V.
2.5. Ter zake van de verkoop van de onderneming heeft belanghebbende een stakingswinst gerealiseerd. Ter zake van deze stakingswinst heeft hij bij de vennootschap op 26 februari 1997 een direct ingaande lijfrente bedongen voor een bedrag van ƒ 376.260,=.
2.6. Op 27 februari 1997 is de koopovereenkomst getekend tussen de vennootschap en E waarbij is bepaald dat de onderneming gedreven in de vennootschap per 1 maart 1997 wordt verkocht aan E.
2.7. Belanghebbende heeft de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar ingediend naar een belastbaar inkomen van ƒ 895.861,=. Bij deze aangifte heeft belanghebbende een stakingsbalans gevoegd. Op deze balans zijn voor het nominale bedrag opgevoerd belasting en sociale premies tot een bedrag van ƒ 102.592,=.
2.8. In verband met de onder 2.7. genoemde schuld in verband met belasting en sociale premies, heeft de Ontvanger op 25 januari 1994 een brief aan belanghebbende gestuurd met de navolgende inhoud:

“u heeft op 03 september 1993 een verzoek om kwijtschelding gedaan voor de volgende aanslagen: (………)

Op basis van de informatie die u mij heeft verstrekt, heb ik besloten u voor deze aanslagen niet verder te bemoeilijken.

Aan deze beslissing verbind ik de volgende voorwaarden:

-Op de aanslagen begrepen in deze beslissing dient u nog te voldoen een bedrag van F 35.855,00.

-U dient voor 08 februari 1994 een afspraak met mij te maken over de termijn waarbinnen u het bedrag betaald dat u nog verschuldigd bent.

-Als u verminderingen en/of teruggaven van belasting ontvangt zal ik deze verrekenen met de aanslagen die in deze beslissing zijn begrepen. Deze verminderingen en/of teruggaven van belasting hebben geen invloed op het bedrag van F 35.855,00 dat u nog moet betalen, tenzij hierdoor het totale openstaande bedrag op de aanslagen lager wordt dan F 35.855,00.

U dient dan de totaal nog openstaande aanslagen te voldoen.

Mijn toezegging u niet verder te bemoeilijken vervalt als:

-U failliet wordt verklaard of surseance van betaling wordt verleend.

-Blijkt dat u mij onjuiste informatie heeft verstrekt.(………)”.

2.9. De Inspecteur heeft met dagtekening 19 april 2001 de onder 1.1. genoemde aanslag opgelegd en het door belanghebbende aangegeven inkomen gecorrigeerd met:
- ƒ 102.592,=, betreffende de waardering op nihil van de op de balans voor het nominale bedrag opgevoerde belasting- en sociale premieschulden.
- ƒ 376.260,=, betreffende de geclaimde lijfrenteaftrek,
- ƒ 1.561,= hogere desinvesteringsbijtelling.
Belanghebbende is met dagtekening 3 mei 2001 in bezwaar gekomen tegen deze aanslag.
Met dagtekening 1 mei 2002 heeft de Inspecteur uitspraak gedaan op het namens belanghebbende door A voornoemd ingediende bezwaarschrift. Tegen deze uitspraak heeft A bij brief van 6 juni 2002 pro-forma beroep ingesteld bij het Hof. Op 24 juli 2002 wordt ter griffie van het Hof de uitgebreide motivering van het beroepschrift ontvangen alsmede een volmacht, gedateerd 8 juni 2002.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het volgende:
- Is belanghebbende ontvankelijk in het beroep?
- Indien de eerste vraag bevestigend dient te worden beantwoord, dan is tussen partijen in geschil of de onder 2.9. genoemde correcties van ƒ 376.260,= en ƒ 102.592,= terecht zijn.
De correctie in verband met de hogere investeringsbijtelling is niet in geschil tussen partijen.
De Inspecteur beantwoordt de eerstgenoemde vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. Belanghebbende beantwoordt genoemde vragen in tegengestelde zin.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Partijen hebben daaraan ter zitting geen argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 897.422,=.
De Inspecteur concludeert primair tot niet-ontvankelijkheid van het beroep in verband met het niet tijdig verstrekken van een volmacht aan het Hof, en subsidiair tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de aanslag met een bedrag van ƒ 8.764,=.

4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het Hof concludeert dat, op grond van hetgeen onder de feiten is vermeld, belanghebbende op 8 juni 2002, dat wil zeggen ná het indienen van het pro-forma beroepschrift maar vóór het verstrijken van de beroepstermijn (12 juni 2002), de bedoelde volmacht heeft getekend.
De Hoge Raad heeft het navolgende overwogen: “De persoon die krachtens mandaat of volmacht namens het college de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie uitoefent, dient ten tijde daarvan, althans uiterlijk bij het verstrijken van de beroepstermijn, daartoe gemandateerd, onderscheidenlijk gemachtigd te zijn”.(Hoge Raad 10 augustus 2001, nr. 35 618, BNB 2001/377 en Hoge Raad 1 februari 2002, nr. 36 640, VN 2002/8.8)
Nu vaststaat dat belanghebbende de volmacht ruim voor het verstrijken van de beroepstermijn heeft verleend, is Het Hof van oordeel dat belanghebbende ontvankelijk is in het beroep.
4.2. Het tweede geschilpunt betreft de correctie van ƒ 376.260,=, in verband met de door belanghebbende geclaimde lijfrente-aftrek. In geschil is de vraag of belanghebbende de onderneming aan de vennootschap heeft overgedragen in de zin van het bepaalde in artikel 45, vijfde lid, onderdeel a, sub 2, van de Wet IB.
4.3. Vaststaat, dat E reeds op 18 februari 1997 aan belanghebbende te kennen heeft gegeven dat zij een koop van de onderneming prefereerde boven een samenwerking en dat deze koop zo spoedig mogelijk diende te geschieden. Belanghebbende heeft daartoe afgezien van de oprichting van twee B.V.’s en zijn onderneming op 26 februari 1997 overgedragen aan de reeds bestaande B.V. H (de vennootschap), waarna de vennootschap de onderneming per 1 maart 1997 heeft verkocht aan E.
Onder deze omstandigheden moet worden aangenomen, dat toen belanghebbende op 26 februari 1997 zijn onderneming inbracht in de vennootschap, hij mede in de vennootschap heeft ingebracht de leveringsverplichting met betrekking tot de onderneming jegens E.
4.4. Blijkens Hoge Raad 8 november 2000, nr. 35 393, BNB 2001/188, is de in artikel 45, lid 5, onderdeel a, sub 2, Wet IB, neergelegde bepaling uitsluitend bedoeld voor premies betaald aan een opvolgend ondernemer en “dient onder een overdracht in de zin van deze bepaling niet te worden begrepen de overdracht van (een gedeelte van) een onderneming onmiddellijk gevolgd door een tevoren overeengekomen overdracht aan een derde. In een zodanig geval kan immers niet worden gezegd dat de persoon aan wie of het lichaam waaraan de premies worden betaald, de onderneming heeft overgenomen”.
4.5. Gelet op het vorenstaande kan niet worden gezegd dat de vennootschap de onderneming heeft overgenomen in de zin van de laatste volzin van r.o. 3.3 van het arrest van de Hoge Raad, zoals hiervoor onder 3 opgenomen, zodat het gelijk voor wat betreft dit geschilpunt aan de zijde van de Inspecteur is.
4.6. Ten slotte is nog in geschil de waardering op nihil van de door belanghebbende voor het nominale bedrag ad ƒ 102.592,= op de stakingsbalans opgevoerde belasting- en sociale premieschulden (hierna: de schuld).
4.7. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de vrijval van de schuld had dienen plaats te vinden in 1994, omdat in dat jaar door de Ontvanger is aangegeven dat de aanslag niet verder zal worden bemoeilijkt. In dat jaar was naar het oordeel van belanghebbende sprake van kwijtscheldingswinst in de zin van artikel 8, lid 1, sub c, Wet IB. Subsidiair stelt belanghebbende dat hij niet in een nadelige positie mag komen te verkeren doordat ten onrechte een passiefpost is opgenomen op de balans. Bij vrijval van de schuld in 1994 was volgens belanghebbende sprake geweest van kwijtscheldingswinst in de zin van artikel 8, lid 1, sub c, Wet IB.
4.8. Het Hof is, mede gezien hetgeen onder punt 2.8. hiervoor is opgenomen, van oordeel dat van enige omstandigheid waaruit blijkt dat de Ontvanger de schuld heeft prijsgegeven niet is gebleken. De omstandigheden dat de schuld onbetaald is gebleven en dat de Ontvanger heeft aangegeven de aanslag niet verder te zullen bemoeilijken, kunnen niet de conclusie dragen dat de vordering door de Ontvanger is prijsgegeven in de zin van artikel 8, lid 1, sub c, Wet IB. Zowel belanghebbendes primaire als subsidiaire standpunt treffen geen doel, voor zover deze betrekking hebben op het standpunt dat in 1994 sprake was van kwijtscheldingswinst in de zin van artikel 8, lid 1, sub c, Wet IB.
4.9. Nu er nog een (kleine) kans is dat de schuld nog door belanghebbende betaald zou moeten worden, staat goedkoopmansgebruik toe de schuld voor het nominale bedrag op de balans op te nemen. De afwaardering van de schuld bij de staking van de onderneming in 1997 vloeit voort uit het feit dat aangenomen moet worden dat niet meer betaald zal worden. Dit betekent echter niet dat sprake is van prijsgeven van de schuld in de zin van artikel 8, lid 1, sub c, Wet IB (Zie ook Hoge Raad, 14 oktober 1992, nr. 28064, BNB 1992/392).
Het vorenstaande leidt het Hof tot het oordeel dat met betrekking tot het voordeel van ƒ 102.592,= geen sprake is van kwijtscheldingswinst en het gelijk mitsdien aan de Inspecteur is. Het Hof sluit bij het door de Inspecteur in het verweerschrift ingenomen standpunt aan deze winst als stakingswinst te etiketteren, hetgeen resulteert in een vermindering van de aanslag met ƒ 8.764,=.
4.10. Gezien het vorenoverwogene is het gelijk voor wat betreft de tweede vraag aan de Inspecteur en dient te worden beslist als hierna vermeld.

5. Proceskosten
Nu het beroep (gedeeltelijk) gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is € 1.288,=.

6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep gegrond, vernietigt de bestreden uitspraak, vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van (ongewijzigd) ƒ 1.376.274,=, waarvan ƒ 1.323.212,= belast tegen het bijzondere tarief van 45%, gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 29,=, veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.288,=, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.

Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en K.L.H. van Mens, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van C.A. Blokx-van Roosmalen, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 30 september 2003.

Bron: NTFR Daily Mail van 12 augustus 2005

LJN-nummer: ??????