Aanspraak krachtens loonstamrechtovereenkomst kwalificeert niet als stamrecht in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel g, Wet LB 1964; geen sprake van vervanging van gederfd of te derven loon

U I T S P R A A K

van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X], wonende te [Y], belanghebbende, gemachtigde J.G. Mulder (Abako administratie) te Breda, tegen de uitspraak in de zaak AWB no. 06/10018 van de rechtbank Haarlem van 8 juni 2007 in het geding tussen belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam, de inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

De inspecteur heeft met dagtekening 15 juli 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 122.909.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 14 augustus 2006 het bezwaar afgewezen en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft beroep tegen deze uitspraak ingesteld bij beroepschrift van 20 september 2006. Bij mondelinge uitspraak van 8 juni 2007, op dezelfde datum aan partijen verzonden, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het beroep ongegrond verklaard.

Tegen voormelde uitspraak van de rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 17 juli 2007, door het Hof ontvangen op 17 juli 2007, aangevuld bij brief van 11 september 2007.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 26 maart 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Overwegingen

2.1. Feiten

Het Hof stelt de feiten op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting als volgt vast.

2.1.1. Belanghebbende heeft in de periode van 1 februari 1999 tot 30 oktober 2002 (hierna: de voorperiode) werkzaamheden verricht voor [A] B.V. in oprichting. Voor deze werkzaamheden heeft belanghebbende een vergoeding ontvangen. Ter zitting voor het Hof heeft belanghebbende verklaard dat deze vergoeding ‘adequaat’ was.

2.1.2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [A] B.V.
(hierna ook: de vennootschap) is opgericht op 30 oktober 2002. Vanaf datum van oprichting is belanghebbende bij de vennootschap in dienstbetrekking. Als werknemer van de vennootschap ontvangt belanghebbende een salaris, een aanspraak op pensioen ingaande op 60 jarige leeftijd en een aanspraak op een periodieke uitkering na het bereiken van de leeftijd van 60 jaar van € 6.500 per maand, welke aanspraak is opgenomen in een op 2 december 2002 door belanghebbende en de vennootschap ondertekende stamrechtovereenkomst.
In deze overeenkomst is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:

“1. De besloten werkgever met beperkte aansprakelijkheid: [A] B.V., (…) hierna te noemen: “de werkgever”;

en

2. [X] (…), hierna te noemen: “de werknemer”,

in aanmerking nemende:

dat de werknemer met ingang van 1 februari 1999 tot 1 november 2002 ten behoeve van de werkgever
werkzaamheden verricht;
dat de werknemer ter zake van deze werkzaamheden een beloning van de werkgever heeft genoten;(…)
dat de werknemer gedurende de periode dat de werkgever in oprichting geen pensioen kan opbouwen of een dotatie kan verrichten aan de oudedagsreserve;
dat dientengevolge de werknemer op geen enkele wijze een pensioen kan opbouwen gedurende de periode dat de werkgever in oprichting was;
dat in het geval de werkgever was opgericht in 1999 de werkgever de werknemer een pensioen had kunnen toezeggen, waardoor de werkgever meer loonkosten had gehad in de vorm van (uitgestelde) periodieke uitkeringen aan te duiden als pensioen;
dat de werkgever zich deze loonkosten nu bespaard heeft;
dat de werkgever de werknemer wil schadeloosstellen voor het gemis aan het opbouwen van pensioen gedurende de periode 1 februari 1999 tot oktober 2002;
dat de enige manier waarop de werkgever de werknemer kan compenseren voor het gemis aan het opbouwen van pensioenuitkeringen, is door hem een (…) recht op periodieke uitkeringen ter vervanging van gederfd of te derven loon als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter g, Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) toe te kennen;
dat het te bereiken ouderdomspensioen uitgaande van een pensioengevend loon van € 60.000,00 en een datum van indiensttreding van 1 november 2002 op 60-jarige leeftijd € 8.600,00 bedraagt;
dat bij een jaarlijkse loonsverhoging van 2 3/4 % het pensioengevend loon op de pensioendatum € 78.500,00 bedraagt;
dat het ouderdomspensioen op 60-jarige leeftijd van de werknemer alsdan € 16.900,00 bedraagt;
dat dientengevolge de werknemer een jaarlijks pensioen van maximaal € 8.300,00 levenslang vanaf 60-jarige leeftijd zal missen, doordat tijdens de voorperiode van de werkgever geen pensioen kan worden opgebouwd;

verklaren ter zake van het vorenstaande te zijn overeengekomen als volgt:

Artikel 1
De werkgever kent de werknemer het navolgende recht op periodieke uitkeringen als bedoeld in artikel 11, lid 1
letter g, Wet LB (hierna te noemen: stamrecht) toe:
a. een (uitgesteld) recht op periodieke uitkeringen jaarlijks groot € 6.500,00, die ingaan op 1 september 2012, derhalve bij het bereiken van de 60-jarige leeftijd van de werknemer. Deze uitkering eindigt bij zijn overlijden.
b. een recht op periodieke uitkeringen ter grootte van € 4.550,00 die direct ingaan bij het overlijden van de werknemer en toekomen aan zijn voornoemde echtgenote. Deze uitkering eindigt bij haar overlijden.

Artikel 2
Per 31 december van elk jaar zullen de jaarlijkse periodieke uitkeringen als hiervoor in artikel 2 bedoeld worden gewaardeerd met inachtneming van algemeen aanvaarde actuariële grondslagen, zulks overeenkomstig het bepaalde in artikel 3.29 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001. (…)

Artikel 7
Indien mocht blijken dat het in deze overeenkomst gemelde [recht op] periodieke uitkeringen niet in overeenstemming is met de opvattingen van de fiscus en/of de belastingrechter en dientengevolge het overeengekomen stamrecht niet of niet volledig als zodanig wordt aanvaard, zal de periodieke uitkeringen worden vervangen door een zodanige andere uitkering [die] wel in overeenstemming is met de daaraan te stellen eisen.

Artikel 8
De uitkeringen ingevolge de toegekende aanspraken zullen worden aangemerkt als loon in de zin van artikel 10, lid 1, Wet LB.
(…)

Alsdus overeengekomen (..) en getekend (…) op 2 december 2002.

Werkgever, Werknemer,
[A] B.V., [A].”

2.1.3. De hoogte van de vaststelling van de periodieke uitkering komt voort uit de compensatie voor de onmogelijkheid tot het opbouwen van een pensioen in de voorperiode van de vennootschap.

2.2. Het geschil

In geschil is of de aanspraak die aan belanghebbende is toegekend in de onder onderdeel 2.1.2. opgenomen stamrechtovereenkomst kwalificeert als een stamrecht in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Indien het Hof van oordeel is dat het toegekende stamrecht belast is, is voorts in geschil of het, gelet op artikel 7 van de stamrechtovereenkomst (glijclausule), geacht kan worden niet te zijn toegekend. Indien het stamrecht belast is en de glijclausule toepassing mist, is nog in geschil de waardering van de aanspraak.

2.3. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Voor de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden verwijst het Hof naar de uitspraak van de rechtbank.

2.4. Beoordeling van het geschil in hoger beroep

2.4.1. Tussen partijen staat vast dat het recht op periodieke uitkeringen dat aan belanghebbende is toegekend bij de in onderdeel 2.1.2. van deze uitspraak opgenomen overeenkomst (hierna: de aanspraak) voortvloeit uit de dienstbetrekking tussen de vennootschap en belanghebbende en derhalve kwalificeert als loon in de zin van de Wet LB 1964. Ter beoordeling van het Hof is of op dit loon de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet LB 1964 van toepassing is.

2.4.2. Op belanghebbende rust de bewijslast dat is voldaan aan de voorwaarden van artikel 11, eerste lid, onderdeel g van de Wet LB 1964, zodat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de aanspraak is toegekend ter vervanging van gederfd of te derven loon. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat nu de verleende aanspraak is toegekend om belanghebbende te compenseren voor het gemis aan pensioenopbouw in de voorperiode, er sprake is van vervanging van te derven loon in de zin van artikel 11, eerste lid onderdeel g van de Wet LB 1964. De aanspraak is volgens belanghebbende reeds toegezegd op het moment dat de vennootschap nog niet was opgericht. Belanghebbende stelt voorts dat onderdeel van de beloning voor de werkzaamheden in de voorperiode van de vennootschap een oudedagsvoorziening betrof en dat dit onderdeel van de beloning eerst geformaliseerd kon worden na oprichting van de vennootschap.

2.4.3. Belanghebbende heeft zijn stelling dat er sprake is van een vervanging van gederfd of te derven loon, ofschoon hij daartoe door het Hof uitdrukkelijk in de gelegenheid is gesteld, niet geconcretiseerd. Met de enkele stelling van belanghebbende dat aan hem een aanspraak is toegekend voor het gemis aan pensioenopbouw heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat er in het onderhavige geval sprake is van een vervanging van (gederfd of te derven) loon. Tijdens de voorperiode kon de belanghebbende van de vennootschap in oprichting geen loon genieten. Gelet op het feit dat de toekenning van de aanspraak voortvloeit uit de dienstbetrekking met de vennootschap is er naar het oordeel van het Hof dan ook geen sprake van vervanging van (gederfd) loon, maar van een aanvulling op het loon. Het Hof acht hierbij tevens van belang dat belanghebbende heeft verklaard dat de beloning welke hij voor de werkzaamheden in de voorperiode van de vennootschap heeft ontvangen door hem ‘adequaat’ werd geacht.

2.4.4. De in de stamrechtovereenkomst opgenomen glijclausule doet geen afbreuk aan de toekenning van de belaste aanspraak aangezien uit de clausule niet blijkt en overigens door belanghebbende ook anderszins niet aannemelijk is gemaakt, hoe uitvoering kan worden gegeven aan hetgeen in deze clausule is vermeld, namelijk de vervanging van een belaste aanspraak in een onbelaste aanspraak.

2.4.5. Krachtens artikel 13 van de Wet LB 1964 jo. artikel 18 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 vindt de waardering van een aanspraak plaats tegen de waarde in het economisch verkeer. Tussen partijen staat vast dat de waarde in het economisch verkeer van de onderhavige aanspraak € 75.164 bedraagt. Daaraan doet de toerekeningsregel opgenomen in artikel 3.26 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001, welke ten doel heeft de winst aan diverse jaren toe te rekenen, niet af. Deze waardering is van een geheel andere orde dan de waardering van de aanspraak voor de Wet LB 1964 en is voor de waardering in het onderhavige geschil niet van belang.

2.4.6. Uit het voorgaande volgt dat het beroep ongegrond is.

2.4.7. Het Hof acht geen termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de kosten van het geding.

3. Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Aldus vastgesteld door mrs. P.F. Goes, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en J.W. Zwemmer leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel als griffier. De beslissing is op 2 juli 2008 in het openbaar uitgesproken.

Bron: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: BD7995