Toepassing van artikel 31 en van 33, lid 4, laatsten zin van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941

Besluit van 29 april 1944, no. 58

Bij dezen heb ik de eer u mede te deelen, dat ik onder datum en nummer dezes aan den Voorzitter van de Bedrijfsgroep Levensverzekering het volgende heb geschreven:

"1. In antwoord op uw brief van 10 augustus 1943 heb ik de eer u het volgende mede te deelen.

2. Met genoegen nam ik kennis van uw voornemen om aan de verzekeringsmaatschappijen enkele richtsnoeren te geven voor de toepassing van artikel 33, lid 4, laatsten zin, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 (toepassing van de samengestelde - interestberekening bij het bepalen van het interestbestanddeel van levensverzekeringuitkeeringen). Met uw streven, daarbij te zoeken naar een eenvoudig toe te passen en te controleeren stelsel, stem ik van harte in.

3. Evenals u ben ik van oordeel, dat het voor de samengestelde-interestberekening noodig kan zijn, een polis te splitsen in enkele bestanddeelen en dat ook alleen in de gevallen, waarin zulks noodig is, splitsing toelaatbaar is. Alvorens hierop verder in te gaan deel ik u, teneinde alle misverstand te voorkomen, mede, dat ik in het vervolg van dezen brief de onderscheiden renten als volgt heb onderscheiden.

Vaste rente:

een rente, waarvan tijdsduur en aanvang van te voren vaststaan.

Vaste rente na overlijden:

een rente, waarvan de tijdsduur van te voren vaststaat, doch welker aanvang afhankelijk is van een sterfgeval.

Voorwaardelijke ingaande vaste rente:

een rente met van te voren vaststaanden tijdsduur, welke uitsluitend ingaat bij in leven zijn op een bepaalden datum.

Erfrente:

een rente, welke eindigt op een vasten datum en aanvangt bij een eventueel voorafgaand sterfgeval.

4. De noodzakelijkheid van splitsing behoeft geen betoog voorzoover de polis naast andere bestanddeelen een zuiver spaarcontract bevat (kapitaal op vasten termijn tegen koopsom of vaste rente tegen koopsom). Voorzoover een ideaalpolis (kapitaal op vasten termijn, eventueel voorafgegaan door erfrente) tegen betaling van een niet van het leven afhankelijke premie (koopsom) is verkregen, is, gelijk u terecht opmerkt, het interestbestanddeel van de met die koopsom correspondeerende kapitaaluitkeering wel een "inkomst" (art. 31 Besluit Inkomstenbelasting), doch niet een zoodanige, waarop art. 33 van toepassing is. Art. 60, lid 5, (geen interest over de periode vóór 1 januari 1941) is derhalve op het in een polis begrepen zuivere spaarcontract evenmin van toepassing. Dit laatste is onder meer van belang, indien op een ideaalpolis met periodieke premie reeds vóór 1941 een gedeelte van de premiebetaling is afgekocht. Naar de tarieven op het oogenblik, waarop de koopsom is gestort, welke gedeeltelijk spaarkoopsom is, moet de totale koopsom worden gesplitst door de spaarkoopsom af te trekken. Eveneens aan de hand van de tarieven kan worden nagegaan, welk gedeelte van het op vasten termijn uit te keeren kapitaal aan de spaarkoopsom te danken is. Het verschil tusschen dit gedeelte en de ermede correspondeerende spaarkoopsom is belastbare interest in uw (bij uw voorbeeld 7 geuite) meening, dat bij een ideaalpolis, verkregen koopsom, "bij in leven zijn op den einddatum niets dwingt tot splitsing der koopsom" kan ik niet deelen. Een gedeelte van de koopsom kan ook in dit geval nimmer baten opleveren welke onder art. 33 vallen: daarvoor is uitsluitend art. 31 aan de orde.

5. Nadat uit een polis het zuivere spaarcontract is uitgesplitst, moet het eventueel erin begrepen lijfrente-element worden uitgeschakeld. U roert daarbij de vraag aan (in uw voorbeeld 6) hoe een polis van lijfrente "met 10 jaar fixe" moet worden opgevat. Dient zulk een polis beschouwd te worden als aanspraak of uitzicht gevende op:

a. een vaste rente gedurende 10 jaar, eventueel gevolgd door een uitgestelde lijfrente, of wel op

b. een lijfrente, ingaande bij de eerste uitkeering, welke lijfrente bij overlijden binnen 10 jaar gevolgd wordt door een erfrente?

Het komt mij voor, dat de eerste opvatting de eenig juiste is. Is een dergelijke polis tegen koopsom verkregen, dan verloopt de berekening van den interest bij het spaarbestanddeel als volgt.

6. Eerst wordt bepaald, welk de koopsom is, waarvoor de vaste rente afzonderlijk door den verzekeraar zou zijn toegezegd. Vervolgens wordt berekend welk rendement op deze koopsom door den storter en degenen die hun recht van hem afleiden gezamenlijk zou zijn gemaakt, indien de gezamenlijke rentetermijnen op den gemiddelden vervaldag dier termijnen opvorderbaar zou zijn geweest. Ik keur goed, dat deze rentevoet naar beneden wordt afgerond tot op een veelvoud van een kwart procent. Tegen den aldus gevonden interest wordt nu de koopsom "opgerent" tot den datum waarop de eerste termijn moet worden uitgekeerd. Eenvoudigheidshalve kan deze datum, zoo hij niet op een verjaardag van de polis valt, worden vervangen door den verjaardag van den polis in hetzelfde kalenderjaar. Het verschil tusschen de koopsom en de aldus opgerente koopsom wordt naar evenredigheid van de grootte van de in dat jaar vervallende rente tot de in totaal toegezegde rentetermijnen geacht te zijn verworven in het eerste kalenderjaar van uitkeering. Komt in dat jaar een tiende van het in totaal aan renten verschuldigde bedrag tot uitkeering, dan is derhalve een tiende van den totalen tot dusver gekweekten interest (evenbedoeld verschil) als interest van dat jaar te beschouwen, en wel als interest gekweekt op een tiende van de gestorte koopsom. Komt in het volgende kalenderjaar eenzelfde bedrag tot uitkeering, dan bedraagt het genoten interestbestanddeel evenveel als dat van het vorige jaar, vermeerderd met één jaar rente over een tiende van de tot den eersten vervaldatum "opgerente" koopsom. Een jaar later bedraagt het interestbestanddeel, dat in de derde uitkeering begrepen is, de som van het in de eerste uitkeering begrepen interestbedrag en twee jaar samengestelde interest over het (derde) tiende part van de tot den eersten vervaldatum "opgerente" koopsom. Komt in het tweede jaar meer tot uitkeering dan in het eerste (b.v. vier kwartaaltermijnen tegen het eerste jaar twee) dan wordt het voor het eerste jaar als interestbestanddeel in aanmerking genomen bedrag dienovereenkomstig verhoogd bij de berekening van het interestbestanddeel van het tweede jaar (in het gestelde geval vermenigvuldigd met 4/2. Komen in het laatste van de reeks uitkeeringsjaren minder termijnen tot uitkeering dan in het voorlaatste, dan wordt op overeenkomstige wijze gehandeld.

7. Een vraag, die verschillende auteurs heeft bezig gehouden, is, gelijk u bekend is, of bij de toepassing van art. 33, lid 4, laatsten zin, ten aanzien van een erfrente alle betaalde premiën moeten worden "opgerent", dan wel of het oprenten alleen moet plaats vinden ten aanzien van de premiën welke niet tevergeefs zijn betaald. Onder tevergeefs betaalde premiën versta ik in dit verband het premiegedeelte dat geacht moet worden betaald te zijn met het oog op de mogelijkheid, dat de erfrente, door vroeger overlijden, eerder zou zijn ingegaan. U heeft stilzwijgend aangenomen dat, indien de erfrente eenmaal is ingegaan, alle premiën geacht moeten worden betaald te zijn voor de werkelijk plaatsvindende uitkeeringen. Met dit standpunt verenig ik mij: met de strekking van art. 33, lid 4, laatsten zin, acht ik het 't meest in overeenstemming. Uit dit standpunt volgt echter, dat men niet de in totaal betaalde premie voor een erfrente eenvoudig aan de hand van tarieven kan splitsen.

8. Bij vaste renten, vaste renten na overlijden, en voorwaardelijk ingaande vaste renten is splitsing van de betaalde premie aan de hand van tarieven voor kapitaaluitkeering wel mogelijk. Niettemin acht ik het wenschelijk, teneinde een eenvormige en zoo eenvoudig mogelijke berekeningswijze te verkrijgen, dat voor alle renten uit een verzekeringsovereenkomst de door u voorgestane methode van berekening van den 4% samengestelden interest wordt gevolgd. In verband hiermede moet dan de polis, nadat de elementen spaarcontract en lijfrenteverzekering zijn geëlimineerd, voor zooveel noodig nog worden gesplitst in één kapitaalverzekering en in zooveel renteverzekeringen als er soorten renten zijn toegezegd of in uitzicht gesteld.

9. Na het vorenstaande kan ik bevestigen, dat ik instem met de volgende door u voorgestelde richtsnoeren voor de toepassing van art. 33, lid 4, laatsten volzin:

a. "Onder betaalde premiën en koopsommen" worden verstaan de werkelijk door den verzekeringnemer volgens de polis bruto verschuldigde bedragen, onder aftrek evenwel van eventueel te betalen extra-premiën voor bijzondere risico's (o.a. oorlogsrisico, vliegrisico, invaliditeitsrisico, tropenrisico) en onder aftrek van den opslag voor termijnbetaling. Niet meer dan het bedrag van de normale bij het jaar betaalbare premiën behoeft derhalve in aanmerking te worden genomen.

b. De termijn waarover een premie of koopsom wordt "opgerent" dient in volle jaren te worden vastgesteld. Alle in een kalenderjaar betaalde premiën of koopsommen worden daartoe geacht te zijn betaald op den verjaardag van het afsluiten der verzekering. Men rekene dus met het aantal volle jaren verloopen tusschen den datum van het afsluiten der verzekering (voor polissen afgesloten vóór 1 januari 1941 geldt echter als zoodanig 1 januari 1941) en den datum van uitkering.

c. Alle in een kalenderjaar vervallende termijnen van renten worden geacht tot uitkeering te komen op den in dat kalenderjaar vallende verjaardag van den polis.

d. Indien in één polis zoowel een kapitaal- als een renteverzekering is begrepen, wordt de betaalde bruto premie of koopsom gesplitst in die voor het kapitaal en die voor de rente, zooveel mogelijk aan de hand van de bruto tarieven van de maatschappij, en wordt de berekening afzonderlijk voor de kapitaalverzekering en voor de renteverzekering gemaakt.

e. Bij renteverzekeringen geschiedt de toerekening van de betaalde premiën aan de onderscheidene termijnen van de rente in verhouding tot de grootte van de rentetermijnen; de rentetermijnen worden, volgens c, per kalenderjaar samengevat."

Ik voeg hieraan het volgende voorbeeld van berekening toe:

Ideaalverzekering. (Verzekering op vasten termijn met eventueel voorafgaande erfrente) f 10.000 met f 1.000 rente. Gesloten 1-3-1941; leeftijd 35, duur 25; jaarpremie f 390.

Overleden 12-9-1946, na betaling gedurende 5 jaar en 3 kwartalen (betaald waren 23 kwartaalpremiën)

Uitkering derhalve:

a. f 10.000 op 1-3-1966.

b. f 250 op 12-9-1946, 12-12-1946, enz., om de drie maanden, t/m 12-9-1965 en f 216,67 op 12-12-1965 (d.i. in totaal f 19.466,67 rente).

Belastbare interest.

11. kapitaalverzekering op 1-3-1966 ... 25 x 3/4% van f 10.000 = f 1.875.

12. erfrenteverzekering

Indien de begunstigde de contante waarde der erfrente in 1946 in één bedrag opnam, zou het totale bedrag van f 44,31 voor éénmaal als gekweekte interest in aanmerking genomen dienen te worden; thans is in 1946 maar f 500 aan erfrente genoten (2 termijnen) en dus is de gekweekte interest 500/1000 x f 2,27 - f 1,14.

In 1965 wordt maar f 966,67 aan erfrente uitgekeerd. Het als voren berekende bedrag in 1965 moet dus met 966.67/1000 vermenigvuldigd worden.

De Wnd. Secretaris-Generaal van het Departement van Financiën,

H. POSTMA.