Aftrekbaarheid van vrijwillig aan pensioenfondsen betaalde premies

Besluit van 26 april 1999, nr. DB99/1273M

De plv. Directeur-Generaal der Belastingen heeft namens de Staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.

1. Inleiding

Pensioenfondsen in de zin van de Pensioen- en spaarfondsenwet hebben de laatste jaren met betrekking tot collectieve pensioenregelingen mogelijkheden geboden tot vrijwillige premiebetaling ter aanvulling van bij hen ondergebrachte pensioenrechten. Deze mogelijkheden worden geboden aan werknemers en ex-werknemers van de onderneming/instelling waarvoor het fonds de pensioenrechten verzekert. Mij is gebleken dat van deze mogelijkheden op grote schaal is gebruikgemaakt, waarbij de belanghebbenden de betaalde premies in hun aangifte inkomstenbelasting veelal hebben opgenomen als lijfrentepremie als bedoeld in artikel 45, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB). Daarbij hebben zij rekening gehouden met de maxima voor de lijfrentepremie-aftrek, zoals die gelden op grond van artikel 45a Wet IB.

De door de pensioenfondsen aangeboden mogelijkheden voldoen in veel gevallen niet aan de formele vereisten die gelden voor de lijfrentepremie-aftrek, zodat geen premie-aftrek zou kunnen plaatsvinden. Ook bij de vaststelling van de hoogte van het fiscale loon - zo sprake is van een pensioenpremie - in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB) is met de betaalde premies geen rekening gehouden indien die betaling niet heeft plaatsgevonden door inhouding op het loon.

Mede gelet op de onduidelijkheden die bij de pensioenfondsen en bij belanghebbenden zijn ontstaan enerzijds door de vanaf 1992 tot stand gekomen wetgeving inzake de zogenoemde Brede Herwaardering en anderzijds door de maatschappelijke en internationale ontwikkelingen op het terrein van de pensioenen, acht ik het niet gewenst dat met de premiebetalingen door belanghebbenden bij de heffing van de inkomstenbelasting op geen enkele wijze rekening zou kunnen worden gehouden. Hierna geef ik bij wijze van goedkeurende maatregel aan hoe in de verschillende situaties alsnog rekening kan worden gehouden met de premiebetalingen, hetzij in de sfeer van de lijfrentepremie-aftrek, hetzij als negatieve inkomsten uit arbeid. Ik merk hierbij op dat die situaties hierna limitatief zijn omschreven om oneigenlijk gebruik van deze maatregel te voorkomen.

2. Situaties waarin geen verband bestaat met de loon/diensttijdnorm; lijfrentepremie-aftrek

Een aantal pensioenfondsen heeft mogelijkheden geboden om tegen vrijwillige premiebetaling aanvullende rechten op te bouwen in situaties waarin niet wordt voldaan aan de loon/diensttijdnorm die geldt in de sfeer van de Wet LB voor de opbouw van pensioenrechten. Het gaat hierbij om twee typen situaties waarin tekorten in de pensioenopbouw worden gerepareerd.

In de eerste plaats wordt in de praktijk door de pensioenfondsen de mogelijkheid geboden om tijdens de dienstbetrekking bij de werkgever waarvan het pensioenfonds de pensioentoezeggingen verzekert, ter aanvulling van een pensioentekort pensioenjaren in te kopen die geen betrekking hebben op de dienstbetrekking bij die werkgever. Ook voor de aanvulling van nabestaandenpensioenen worden mogelijkheden geboden, alsmede voor de aanvulling van de pensioenrechten die zijn verminderd als gevolg van de verevening van pensioenrechten ten gevolge van echtscheiding.

In de tweede plaats wordt in de praktijk door de pensioenfondsen de mogelijkheid geboden na beëindiging van de dienstbetrekking gedurende een bepaalde periode aanvullende rechten te kopen, terwijl niet wordt voldaan aan de loon/diensttijdnorm omdat geen sprake is van een diensttijd dan wel geen periodieke salarisvervangende uitkeringen worden ontvangen.

Gelet op het feit dat in beide situaties niet wordt voldaan aan de loon/diensttijdnorm, hebben de bedongen rechten veeleer het karakter van lijfrenten. Ik keur dan ook goed dat premiebetalingen die zijn gedaan aan lichamen als bedoeld in artikel 45, zevende lid, onderdeel b, Wet IB ("professionele pensioenfondsen") ten behoeve van de verwerving van de hiervóór genoemde rechten, in de jaren van betaling als lijfrentepremies als bedoeld in artikel 45, eerste lid, onderdeel g, Wet IB in aftrek kunnen worden gebracht, te samen met overige betaalde lijfrentepremies en rekening houdend met de maxima van de lijfrentepremie-aftrek van artikel 45a Wet IB. Hieraan staat derhalve niet in de weg dat de bedongen rechten in voorkomende gevallen niet voldoen aan de formele vereisten voor lijfrenten in de zin van de Wet IB.

Aan de goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat de belanghebbende schriftelijk ten genoegen van de inspecteur verklaart dat de door hem betaalde premies zijn aan te merken als premies als bedoeld in artikel 45, eerste lid, onderdeel g, Wet IB. Bij hun administratie van de onderhavige rechten dienen de pensioenfondsen er dan ook rekening mee te houden dat de toekomstige uitkeringen als termijnen van lijfrenten in de belastingheffing worden betrokken.

De goedkeuring geldt voor premiebetalingen die zijn gedaan tot 1 januari 2000. Met ingang van 1 januari 2000 dienen de door de pensioenfondsen te verzekeren rechten te voldoen aan de eisen die de Wet IB stelt aan lijfrenten willen de daarvoor betaalde premies voor aftrek als lijfrentepremie in aanmerking komen.

3. Renseignering door pensioenfondsen en inhouding van loonbelasting

Pensioenfondsen dienen elke uitkering - ook afkoopsommen - op grond van een lijfrente te renseigneren aan de Belastingdienst. Hetzelfde geldt voor wijzigingen van de lijfrente die tot gevolg hebben dat niet langer wordt voldaan aan de in de Wet IB aan lijfrenten gestelde voorwaarden. Deze verplichting geldt ook voor de rechten die op grond van paragraaf 2 van dit Besluit worden aangemerkt als lijfrenten.

Met betrekking tot de uitkeringen kan de renseignering door de pensioenfondsen achterwege blijven voor zover deze aan de inhouding van loonbelasting zijn onderworpen. Naar mijn oordeel is daarvan sprake op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, Uitvoeringsbesluit LB 1965 indien de termijnen worden verstrekt aan een meerderjarige gerechtigde.

4. Situaties waarin wel verband bestaat met de loon/diensttijdnorm maar geen inhouding heeft plaatsgevonden; negatieve inkomsten uit arbeid

In een aantal situaties worden aan pensioenfondsen - buiten de inhoudingssfeer - pensioenpremies betaald waarin wel sprake is van een verband met de loon/diensttijdnorm. In feite betreft het situaties waarin met de premies rekening had kunnen worden gehouden bij de bepaling van het loon in de zin van de Wet LB indien die premies door inhouding op het loon zouden (kunnen) zijn voldaan. De bedoelde situaties zijn de volgende:

c. deeltijdwerkers en andere werknemers die gedurende zekere tijd uitgesloten zijn geweest van deelname aan een pensioenregeling, worden in staat gesteld pensioentekorten door premiebetaling te herstellen;

d. werknemers die gedurende een bepaalde periode onbezoldigd buitengewoon verlof genieten, worden in staat gesteld de pensioenopbouw door premiebetaling voort te zetten;

e. werknemers die een VUT-uitkering of een andere salarisvervangende uitkering genieten worden in staat gesteld de pensioenopbouw in die periode door premiebetaling voort te zetten (zie ook het Besluit van 12 september 1997, nr. DB97/1715M, Infobulletin 97/580); ten opzichte van de instantie die de VUT-uitkering doet is evenwel geen regeling getroffen op grond waarvan de betaalde premie wordt ingehouden op die uitkering.

Ik keur goed dat de belanghebbenden de voor deze situaties betaalde premies als negatieve inkomsten uit arbeid kunnen opnemen in de aangifte inkomstenbelasting van het jaar van betaling. Hieraan verbind ik de voorwaarde dat de belanghebbende schriftelijk verklaart dat als gevolg van de premiebetaling geen onzuivere pensioenregeling ontstaat. Ter voorkoming van misverstanden merk ik op dat deze goedkeuring geen betrekking heeft op situaties waarin de betaalde premies op grond van de Wet IB als lijfrentepremies zijn aan te merken. In dergelijke gevallen dienen de betaalde lijfrentepremies als zodanig ten laste van het inkomen te worden gebracht, binnen de daarvoor op grond van artikel 45a Wet IB geldende maxima.

5. Ambtshalve vermindering

Op de dagtekening van dit Besluit onherroepelijk vaststaande aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen kunnen op verzoek van de belanghebbende ambtshalve worden verminderd met toepassing van de voorschriften inzake het ambtshalve verlenen van verminderingen of teruggaven, zoals die zijn opgenomen in het Besluit van 25 maart 1991, nr. DB89/735, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 3 juni 1996, nr. AFZ96/1125M.

De Staatssecretaris van Financiën,

namens deze,

De plv. Directeur-Generaal der Belastingen,

MW. MR. J. THUNNISSEN.