Lijfrentepremies betaald in verband met staking onderneming niet aftrekbaar in jaar voorafgaand aan staking
UITSPRAAK BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE | ||
Belastingkamer : | ----- | |
Zaaknummer : | BK 99/01758 | |
Datum uitspraak : | 18 september 2001 | |
Belastingmiddel : | Inkomstenbelasting | |
Arrest Hoge Raad : | Klik hier voor het arrest | |
Zaaknummer : | 37.683 | |
Datum arrest : | 25 april 2003 | AB |
Conclusie A-G : | Klik hier voor conclusie |
U I T S P R A A K
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslag en beschikking.
1. Aanslag, beschikking en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de
inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar
inkomen van f 271.312. Blijkens het desbetreffende aanslagbiljet heeft de
Inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking het bedrag van de fiscale
oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar vastgesteld op f 60.382.
1.2 De Inspecteur heeft het tegen de voornoemde aanslag en beschikking gerichte
bezwaarschrift bij de bestreden uitspraak afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het
Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van f 85.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
2.2 Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop
de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3 De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting
van het Gerechtshof van 19 december 2000, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn
verschenen A als de gemachtigde van belanghebbende en B namens de Inspecteur.
Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd,
waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
2.4 Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft vervolgens met
inachtneming van het bepaalde in de artikelen 14 en 16 van de Wet
administratieve rechtspraak belastingzaken (hierna: de Warb) tussen het Hof en
partijen een briefwisseling plaatsgevonden.
2.5 De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting
van het Gerechtshof op 26 juni 2001, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn namens
partijen dezelfde personen verschenen als bij de eerste mondelinge behandeling.
Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd,
waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als
tussen partijen niet in geschil, dan we1 door een van hen gesteld en door de
wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1 Belanghebbende is scheepsbouwkundig ingenieur. Vanaf 1 november 1986 dreef
hij een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de naam C.
3.2 In mei 1998 heeft belanghebbende een intentieverklaring, tevens een
zogenoemde voorovereenkomst, opgesteld (hierna aan te duiden als: de
voorovereenkomst). Deze luidt - voor zover thans van belang - als volgt:
"INTENTIEVERKLARING TEVENS VOOROVEREENKOMST
De ondergetekende:
De heer X van beroep scheepsbouwkundig ingenieur (...), verklaart:
1. De ondergetekende zal een besloten vennootschap met beperkte
aansprakelijkheid oprichten onder de naam C Holding B.V. (...) te vestigen te Z
en ten doel hebbende het optreden als oprichtster en houdster- en
beheermaatschappij van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
genaamd C B.V. ten doel hebbende het geven van technische adviezen ter zake van,
alsmede de technische begeleiding bij het projekteren en de nieuwbouw van
zeeschepen, plezierjachten en andere drijvende voorwerpen en uitrusting en al
hetgeen daarmee verband houdt en voorts het optreden als tussenpersoon ten
behoeve van werven, zulks ter voortzetting van de door de ondergetekende te Z
uitgeoefende onderneming C.
2. Alle handelingen door de ondergetekende verricht op naam en ten behoeve van
de vennootschappen in oprichting zullen worden bekrachtigd door de
vennootschappen.
3. Alle resultaten van het aandeel als vennoot in gemelde onderneming komen
vanaf 1 januari 1998 ten voor- of nadele van de vennootschappen.
4. Voor de eerste maal zal de ondergetekende tot directeur worden benoemd.
5. (...)
6. (...)
7. Ondergetekende en de besloten vennootschappen zullen alle voorwaarden als
bedoeld in artikel 18 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 nakomen.
8. Binnen zes weken na de totstandkoming van de besloten vennootschappen zullen
zij schriftelijk aan de Belastingdienst Ondernemingen te P verklaren, dat zij
die voorwaarden en beperkingen - voor zover deze hun aangaan en zoals vervat in
de aan haar, ondergetekende, bekende resolutie van de Staatssecretaris van
Financiën van 24 September 1997, nummer DB97/2950M - aanvaarden en dat zij de
eventueel door de Minister van Financiën nader te stellen voorwaarden in acht
zullen nemen.
9. (...)
(...)
De voorovereenkomst is op 9 September door belanghebbende ondertekend en is op
15 September 1998 geregistreerd.
3.3 Op 27 mei 1998 heeft belanghebbende een
overeenkomst gesloten die - voor zover thans van belang - luidt:
"LIJFRENTE-0VEREENKOMST
DE ONDERGETEKENDEN:
1. De heer X (...),
2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C Holding B.V. in
oprichting (...), hierna te noemen "de vennootschap", te dezen
vertegenwoordigd door de heer X.
IN AANMERKING NEMENDE:
dat X tot en met 31 december 1997 in de vorm van een eenmanszaak een onderneming
heeft uitgeoefend;
dat X per 1 januari 1998 deze onderneming met toepassing van artikel 18 van de
Wet op de Inkomstenbelasting 1964 zal inbrengen in de vennootschap;
dat X uit hoofde van zijn vorenbedoeld ondernemerschap een oudedagsreserve heeft
opgebouwd;
dat X voor een bedrag van (...) f 132.470 een lijfrente wenst aan te kopen bij
de vennootschap;
dat X deze lijfrente wenst aan te wenden ter afneming van zijn fiscale
oudedagsreserve;
dat dit stamrecht kwalificeert als een lijfrente als bedoeld in artikel 45a, lid
4 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964;
dat X uit dezen hoofde aan de vennootschap een koopsom verschuldigd wordt van
(...) f 132.470, welke koopsom X heden aan de vennootschap heeft voldaan.
KOMEN OVEREEN ALS VOLGT:
Artikel 1
X verklaart door ondertekening van deze akte aan de vennootschap verschuldigd te
zijn een koopsom ten bedrage van (...) f 132.470 voor de aankoop van een
lijfrente als hierna in artikel 2 omschreven, welke koopsom door X heden is
voldaan aan de vennootschap waartegenover de vennootschap verklaart van X
ontvangen te hebben een bedrag van (...) f 132.470.
Artikel 2
De vennootschap verplicht zich tot uitbetaling van de volgende uitkering:
- een jaarlijkse lijfrente van (...) f 10.515 ingaande 30 januari 2009 indien en
zolang X in leven is.
- een jaarlijkse lijfrente van (...) f 10.515 ingaande direct na het overlijden
van X na 30 januari 2009 of bij het eerder overlijden van X voor 30 januari 2009
direct ingaande indien en zolang zijn partner mevrouw Y (...) in leven is.
Artikel 3
(...)
Artikel 4
1. De vennootschap zal de verplichting tot het doen van de periodieke
uitkeringen geheel rekenen tot het vermogen van haar binnen het Rijk gedreven
onderneming.
2. X is voornemens het voor het bedrag van (...) f 132.470 bedongen lijfrente
ten laste te brengen van de door hem gevormde oudedagsreserve als bedoeld in
artikel 44 d van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964.
3. (...)
Artikel 5
Etcetera.
Aldus overeengekomen en (...) getekend te Z d.d.
27 mei 1998.
w.g.
w.g.
C Holding B.V. (i.o.) X"
3.4 Op 16 September 1998 is van belanghebbende
een verzoek bij de Inspecteur ingekomen strekkende tot toepassing van artikel 18
(geruisloze inbreng) van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
3.5 Op 16 december 1998 heeft belanghebbende de besloten vennootschap met
beperkte aansprakelijkheid C Holding B.V. opgericht en heeft hij zijn
onderneming daarin ingebracht onder het beding van de op 27 mei 1998
overeengekomen lijfrente.
3.6 Eveneens op 16 december 1998 heeft C Holding B.V. de besloten vennootschap
met beperkte aansprakelijkheid C B.V. opgericht en heeft zij de onderneming
daarin ingebracht.
3.7 Bij brief van 11 januari 1999 heeft de Inspecteur het hiervoor onder 3.4
genoemde verzoek ingewilligd. Daarbij is de datum van overgang bepaald op 1
januari 1998 en zijn de voorwaarden gesteld als bedoeld in de in de
voorovereenkomst genoemde resolutie van de Staatssecretaris van Financiën.
3.8 Op 22 januari 1999 heeft belanghebbende zich akkoord verklaard met de door
de Inspecteur aan de geruisloze inbreng gestelde voorwaarden.
3.9 Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan naar een
belastbaar inkomen van f 179.224. Hierbij is de voornoemde premie ad f 132.470
als persoonlijke verplichting in aftrek gebracht. Het aangegeven zogenoemde
stipinkomen bedroeg f 66.946, terwijl rekening is gehouden met een belaste
afneming van de oudedagsreserve ten bedrage van per saldo f 112.278 (een dotatie
van f 20.192 en een afneming van f 132.470).
3.10 De Inspecteur heeft het aangegeven belastbare inkomen als volgt
gecorrigeerd:
aangegeven stipinkomen f 66.946
geen aftrek premie voor lijfrente f 132.470
vastgesteld stipinkomen f 199.416
Af: toevoeging aan oudedagsreserve f 20.192
f 179.224
Bij: afneming oudedagsreserve wegens ontoereikend ondernemingsvermogen
(progressief belast) stand FOR per 1-1-1997 f 132.278
dotatie 1997 f 20.192
f 152.470
ondernemingsvermogen per 31-12-1997 f 60.382
afneming f 92.088
vastgesteld belastbaar inkomen f 271.312
4. Omschrijving geschil en standpunten van
partijen
4.1 In geschil is uitsluitend het antwoord op de vraag of het bedrag van f
132.470 als persoonlijke verplichting in aftrek kan komen. Belanghebbende
beantwoordt deze vraag bevestigend; de Inspecteur ontkennend.
4.2 Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de premie voor de
lijfrente, bedongen bij C Holding B.V. "in oprichting", ten tijde van
het beding verschuldigd is geworden. De Inspecteur bestrijdt dit.
4.3 Belanghebbende heeft ter ondersteuning van dit standpunt verwezen naar onder
meer het arrest van de Hoge Raad van 26 november 1997, nr. 32.832, BNB 1998/29.
Volgens belanghebbende houdt de omstandigheid dat sprake is van een holding
"in oprichting", niet in dat deze geen verplichtingen kan aangaan.
4.4 De Inspecteur bestrijdt het primaire standpunt van belanghebbende. Hij
baseert zich daarbij onder meer op het arrest van de Hoge Raad van 22 juli 1988,
nr. 25.582, BNB 1988/283. Volgens de Inspecteur heeft belanghebbende de
lijfrenteovereenkomst met zichzelf en niet met een derde gesloten, hetgeen
meebrengt dat die overeenkomst onbestaanbaar is en dat daaruit in 1997 geen
rechten en verplichtingen konden ontstaan.
4.5 Indien het primaire standpunt van belanghebbende juist is, zijn partijen het
erover eens dat de premie voor de lijfrente in het onderhavige jaar als
persoonlijke verplichting van belanghebbende in aanmerking kan worden genomen.
4.6 Subsidiair heeft belanghebbende zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel. De
Inspecteur heeft gemotiveerd bestreden dat daarmee in strijd is gehandeld.
4.7 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen
zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerdervermelde pleitnota's. Zij
hebben hun standpunten ter zitting toegelicht en aldaar nog het volgende aan de
door hen in de gedingstukken gegeven toelichtingen toegevoegd:
de gemachtigde van belanghebbende:
Ik stel mij niet langer op het standpunt dat staking in 1997 heeft
plaatsgevonden en dat het bijzondere tarief van artikel 57 van toepassing is.
de Inspecteur:
Ik bestrijd niet dat belanghebbende de koopsom ten bedrage van f 132.470 voor de
lijfrente op 27 mei 1998 aan C Holding B.V. in oprichting heeft voldaan en dat
laatstgenoemde dat bedrag heeft ontvangen. Hetgeen daaromtrent in de
onderwerpelijke lijfrenteovereenkomst staat vermeld, houd ik derhalve voor
juist.
5. Conclusies van partijen
5.1 Het beroep van belanghebbende strekt uiteindelijk, na wijziging van zijn
standpunt in de loop van het geding, tot vermindering van de aanslag tot een,
berekend naar een belastbaar inkomen van f 179.224, zonder toepassing van een
bijzonder tarief, alsmede tot vaststelling van het bedrag van de oudedagsreserve
bij het einde van het kalenderjaar op f 20.000.
5.2 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden
uitspraak.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1 Voor zover het beroep tevens is gericht tegen de in rekening gebrachte
heffingsrente is het niet-ontvankelijk omdat tegen de desbetreffende beschikking
van de Inspecteur geen bezwaar is gemaakt.
6.2 Met betrekking tot de lijfrenteovereenkomst van 27 mei 1998 is het Hof van
oordeel dat belanghebbende daardoor werd verbonden de koopsom ad f 132.470 te
voldoen ten behoeve van de op te richten vennootschap terwijl deze laatste werd
verbonden na haar oprichting de koopsom te aanvaarden en het stamrecht te
vestigen. Anders dan de Inspecteur stelt, doet hieraan niet af dat die
vennootschap eerst aan de lijfrenteovereenkomst zou zijn gebonden nadat zij was
opgericht en die rechtshandeling, namens haar door belanghebbende verricht, zou
hebben bekrachtigd.
6.3 Dit betekent dat de voormelde koopsom moet worden aangemerkt als een premie
voor een lijfrente die met het aangaan van de lijfrenteovereenkomst door
belanghebbende verschuldigd werd. Het primaire standpunt van belanghebbende is
dus juist.
6.4 Naar ter zitting is gebleken, is tussen partijen niet in geschil dat de
premie voor de lijfrente op 27 mei 1998 aan de op te richten vennootschap is
betaald.
6.5 Hiervan uitgaande en omdat de onder 4.5 geformuleerde conclusie van partijen
er ook overigens geen blijk van geeft dat daaraan een juridisch onjuist
uitgangspunt ten grondslag ligt, kan de premie voor de lijfrente voor het
onderhavige jaar als persoonlijke verplichting in aanmerking worden genomen.
6.6 Nu partijen kennelijk ervan uitgaan dat in de aangifte impliciet een verzoek
is gedaan als bedoeld in artikel 44f, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet,
neemt de oudedagsreserve af met een bedrag ter hoogte van die premie.
6.7.1 Mitsdien moet het belastbare inkomen als volgt worden berekend:
- aangegeven stipinkomen f 66.946
- dotatie aan de oudedagsreserve f 20.192 / f 46.754
- afneming van de oudedagsreserve f 132.470 belastbaar inkomen f 179.224.
6.7.2 De stand van de oudedagsreserve bij het einde van het kalenderjaar 1997
moet worden vastgesteld op f 20.000.
6.8 Het beroep slaagt derhalve. Beslist moet worden als hierna vermeld. Het
subsidiaire standpunt van belanghebbende behoeft geen bespreking.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door
belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Warb. Het
Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten fiscale
procedures en de daarbij behorende bijlage, vast op (3,5 punten a f 710 x 2 is)
f 4.970 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand .
7.2 Voorts dient de Inspecteur aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte
griffierecht te vergoeden.
8. Beslissing
Het Gerechtshof
-verklaart belanghebbende niet-ontvankelijk in het beroep voor zover dit is
gericht tegen de in rekening gebrachte heffingsrente,
-vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
-vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f
179.224,
-wijzigt de bestreden beschikking aldus dat het bedrag van de oudedagsreserve
bij het einde van het kalenderjaar 1997 wordt vastgesteld op f 20.000,
-gelast de Inspecteur het voor deze zaak gestorte griffierecht ad f 85 aan
belanghebbende te vergoeden,
-veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep aan de zijde van
belanghebbende, vastgesteld op f 4.970, en wijst de Staat der Nederlanden aan
als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld op 18 September 2001 door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Overgaauw. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Derks.
Bron: www.rechtspraak.nl
LJN-nummer: ??????