Liquidatie-uitkering onderlinge waarborgmaatschappij progressief belast; geen sprake van negatieve persoonlijke verplichtingen

ARREST

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 6 december 2002, nr P01/02500, betreffende na te melden aan X te Z opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ a, geheel belast naar het tabeltarief, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ a, waarvan ƒ b belast op de voet van artikel 57, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen
's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend en het incidentele beroep beantwoord.
De Advocaat-Generaal J.A.C.A. Overgaauw heeft op 6 januari 2004 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het door de Staatssecretaris ingestelde cassatieberoep voorzover het de toepassing van het bijzondere tarief betreft en tot ongegrondverklaring van het door belanghebbende ingestelde incidentele cassatieberoep
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende was lid van en verzekerd bij de onderlinge waarborgmaatschappij "E" (hierna: E).
E is met F overeengekomen om al haar rechten en verplichtingen per 1 januari 1998 over te dragen aan een tot F behorende naamloze vennootschap. Ingevolge deze overeenkomst is aan E een overnamesom betaald van ƒ c. Voor een gedeelte ad ƒ d vormt de overnamesom een vergoeding voor de goodwill van E.
Krachtens besluit van haar buitengewone ledenvergadering van 17 december 1997 is E per 1 januari 1998 ontbonden.
Na liquidatie van E resteerde een positief liquidatiesaldo van ƒ e, ter uitkering aan de 11.225 oud-leden van E, die daartoe krachtens het bij evengenoemd besluit aan artikel 32 van de statuten van E toegevoegde vijfde lid gerechtigd waren. Aan belanghebbende is op die voet in 1998 een uitkering gedaan van ƒ b.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de uitkering behoort tot de inkomsten uit vermogen en belast dient te worden naar het bijzondere tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet.
3.3.1. Middel I van het principale beroep in cassatie bestrijdt 's Hofs oordeel dat de uitkering niet is aan te merken als negatieve persoonlijke verplichting, en betoogt dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de uitkering zijn oorzaak vond in het lidmaatschap en niet in de verzekeringsovereenkomst.
3.3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat uit de in 5.1 van zijn uitspraak weergegeven passage uit de wetsgeschiedenis betreffende artikel 45c, lid 1, van de Wet volgt dat voor de kwalificatie als negatieve persoonlijke verplichting beslissend is of de in geding zijnde uitkering de feitelijke terugbetaling vormt van, anders gezegd: hetzelfde karakter draagt als, de premies die belanghebbende eertijds in het kader van zijn arbeidsongeschiktheidsverzekering aan E voldeed. Dit oordeel wordt in cassatie terecht niet bestreden.
3.3.3. Het Hof heeft voorts op grond van de inhoud van het in zijn uitspraak onder 2.6 geciteerde artikel 32, lid 5 van de statuten van E, op basis waarvan de toekenning van de rechten op de liquidatie-uitkering heeft plaatsgevonden, geoordeeld dat E bij die toekenning niet de hoedanigheid van verzekerde en premiebetaler bepalend heeft geacht, doch de hoedanigheid van lid. Dit oordeel wordt in cassatie tevergeefs bestreden. Het is van feitelijke aard en niet onvoldoende gemotiveerd of onbegrijpelijk. Daarbij is in aanmerking te nemen dat uit voormelde bepaling en de overige door het Hof vastgestelde feiten volgt dat de uitkering niet bij elk lid/verzekeringnemer de feitelijke terugbetaling vormt van premies die hij eertijds heeft voldaan in het kader van zijn verzekeringsovereenkomst. Gerechtigd tot de uitkering zijn immers tevens - op basis van een hypothetisch premieverleden - leden die in de periode waarover het gaat - de jaren 1993 tot en met 1997 - vanwege hun arbeidsongeschiktheid geen premie hebben voldaan, terwijl degenen die op het tijdstip van de ontbinding geen lid meer waren, geen uitkering hebben ontvangen hoewel zij in bedoelde periode wel premie hebben betaald. Voorts zijn degenen die tot het moment van de overname van E's verzekeringsactiviteiten door F nog wel verzekeringnemer waren - en derhalve premies betaalden - maar de verzekering hebben opgezegd in verband met die overname, niet tot een uitkering gerechtigd. Bovendien bestaat de uitkering voor een deel uit de door F aan E betaalde vergoeding voor goodwill. Onder deze omstandigheden is niet voldaan aan het vereiste dat de uitkering ziet op de feitelijke terugbetaling van premies die de gerechtigden tot die uitkering eertijds in het kader van hun verzekering aan E hebben voldaan. Het middel faalt derhalve.
3.4.1. Het middel in het incidentele beroep bestrijdt 's Hofs oordeel dat de in geding zijnde uitkering tot de inkomsten uit vermogen behoort als bedoeld in artikel 24, lid 1, van de Wet. Het middel bestrijdt met name dat het lidmaatschap van E als een bron van inkomen is aan te merken.
3.4.2. Bij een onderlinge waarborgmaatschappij met een niet in aandelen verdeeld waarborgkapitaal die, zoals E, een onderneming drijft, bestaat de mogelijkheid dat vrije reserves worden opgebouwd. Indien voorts, gelet op de aan het lidmaatschap van zodanige waarborgmaatschappij verbonden rechten, uitkering van de reserves aan de leden mogelijk is, althans niet is uitgesloten, is het lidmaatschapsrecht aan te merken als een recht dat niet op zaken betrekking heeft, als bedoeld in artikel 24, lid 1, van de Wet.
In het licht hiervan geeft 's Hofs oordeel dat het lidmaatschapsrecht van E een vermogensrecht is als bedoeld in artikel 24, lid 1, van de Wet, geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Als verweven met waarderingen van feitelijke aard kan dit oordeel in cassatie voor het overige niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Het middel faalt derhalve.
3.5.1. Het tweede middel in het principale beroep bestrijdt 's Hofs oordeel dat op de liquidatie-uitkering het tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet (hierna: het bijzondere tarief) van toepassing is.
3.5.2. Het middel is gegrond. Een liquidatie-uitkering als de onderhavige is niet een liquidatie-uitkering "op aandelen" zoals vermeld in artikel 25, lid 1, letter e, van de Wet. Zij valt ook niet onder een van de andere in artikel 57, lid 1, van de Wet genoemde bestanddelen van de belastbare som. Voor het van toepassing achten - buiten de tekst van artikel 57 van de Wet om - van het bijzondere tarief op een liquidatie-uitkering als de onderhavige is in de ontstaansgeschiedenis of de strekking van artikel 57 van de Wet onvoldoende steun te vinden.
's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie ongegrond,
verklaart het principale beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en
verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak- Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 23 september 2005.

Bron: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: AO3319