Nederlandse heffing over afkoopsom lijfrenten is in strijd met goede verdragstrouw; verdrag met België 1970 verhindert heffing door Nederland ter gelegenheid van afkoop van een lijfrente

ARREST

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 11 april 2007, nr. 04/02684, betreffende een aan X-Y te Z, België (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instantie

Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Het Hof heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd.
De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 31 januari 2008 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Partijen hebben schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Beoordeling van het middel

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende en haar echtgenoot hebben in 1993 hun als vennootschap onder firma gedreven onderneming op de voet van artikel 18 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964) per
1 januari 1992 ingebracht in de besloten vennootschap A B.V. In verband met de vrijval van de fiscale oudedagsreserve heeft belanghebbende van die B.V. een lijfrente bedongen als bedoeld in artikel 45, lid 1, letter g, onder 1, in verbinding met artikel 45a, lid 4, van de Wet IB 1964 (hierna: de lijfrente). De desbetreffende schriftelijk vastgelegde overeenkomst is op 24 februari 1993 getekend. In 1993 is de premie voor de lijfrente als persoonlijke verplichting ten laste van belanghebbendes inkomen gebracht.

3.1.2. Op 21 oktober 1996 is belanghebbende verhuisd naar België.

3.1.3. In 2002 is de lijfrenteverplichting afgekocht. De afkoopsom bedraagt € 92.229 en is aan belanghebbende uitgekeerd op 11 december 2002.

3.1.4. De Inspecteur heeft belanghebbendes belastbare inkomen over 2002 gecorrigeerd met negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in verband met de afkoop van de lijfrente. De correctie bedraagt € 60.978, te weten het bedrag van de waarde van de aanspraak op de lijfrente ten tijde van de afkoop, verminderd met het rendement opgebouwd in de periode na emigratie. In het verweerschrift heeft de Inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de correctie beperkt moet blijven tot € 44.053, de in 1993 op belanghebbendes inkomen in mindering gebrachte premie voor de lijfrente.

3.2. Voor zover in cassatie van belang ging het geschil voor het Hof over de vraag of de Nederlandse belastingheffing ter gelegenheid van de afkoop van de lijfrenteverplichting strookt met het belastingverdrag Nederland-België van 19 oktober 1970 (hierna: het Verdrag). Het Hof heeft die vraag ontkennend beantwoord. Het middel richt zich tegen dit oordeel.

3.3.1. De wettelijke regeling, zoals opgenomen in de artikelen 3.133 en 3.137 van de Wet IB 2001, komt erop neer dat het inkomen uit werk en woning van de gerechtigde tot een aanspraak op lijfrente bij afkoop wordt verhoogd met de waarde in het economische verkeer van deze aanspraak op het tijdstip dat onmiddellijk aan de afkoop voorafgaat. Deze waarde wordt dan als negatieve uitgave voor inkomensvoorzieningen in aanmerking genomen. Slechts het rendement over een periode waarin de gerechtigde geen binnenlands belastingplichtige was, blijft hierbij buiten beschouwing.

3.3.2. Op grond van artikel 22 van het Verdrag is België bij uitsluiting bevoegd om belasting van haar inwoners te heffen over zowel de termijnen als de afkoopsom van een lijfrente als de onderhavige.

3.3.3. De goede trouw die in acht moet worden genomen bij de uitleg van deze verdragsbepaling brengt mee dat zij niet kan worden uitgehold of ontgaan door het opnemen in de Nederlandse wetgeving van een regeling op grond waarvan (een gedeelte van) de waarde van de aanspraak op de lijfrente tot het inkomen wordt gerekend op het moment dat onmiddellijk aan de afkoop daarvan voorafgaat. De heffing over deze waarde wijkt immers niet wezenlijk af van heffing over (een gedeelte van) de afkoopsom zelf. Dat geldt ook in een geval als het onderhavige, waarin slechts een gedeelte van die waarde in de heffing wordt betrokken doordat het rendement over de periode na emigratie van de belastingplichtige daarop in mindering wordt gebracht.

3.3.4. Hieruit volgt dat de toepassing van de onder 3.3.1 beschreven wettelijke regeling in het onderhavige geval wegens strijd met het bepaalde in artikel 22 van het Verdrag achterwege dient te blijven. Daarbij verdient nog opmerking dat deze regeling, doordat zij voorziet in heffing over (een gedeelte van) de waarde van de aanspraak, wezenlijk verschilt van de tot 2001 ter zake geldende voorschriften, op grond waarvan ter gelegenheid van de afkoop van een lijfrente alsnog belasting werd geheven over het bedrag van de premie die voor de verwerving van de lijfrente was betaald (vgl. HR 7 december 2001, nr. 35231, BNB 2002/42).

3.3.5. De in 3.3.4 vastgestelde strijd met het Verdrag wordt bepaald door de werkelijke aard van het onderhavige inkomensbestanddeel, blijkend uit de wettelijke regeling. Dit brengt mee dat het Verdrag in de weg staat aan iedere belastingheffing over dit inkomensbestanddeel door Nederland. De schending van het Verdrag wordt daarom niet weggenomen indien de inspecteur - zoals in dit geval - bereid is de heffing zonder wettelijke grondslag te beperken tot het bedrag van de voorheen afgetrokken lijfrentepremie. Het andersluidende betoog in de toelichting bij het middel moet daarom worden verworpen.

3.4. Uit het hiervoor in 3.3 overwogene volgt dat het middel faalt voor zover het zich richt tegen 's Hofs in 3.2 vermelde oordeel.

3.5. Het middel doet voorts een beroep op een regeling in de Belgische nationale wetgeving, die tot stand is gekomen na het sluiten van het Verdrag en vergelijkbaar zou zijn met de hiervoor in 3.3.1 genoemde Nederlandse regelgeving. Dit beroep moet worden verworpen. De enkele omstandigheid dat de andere verdragsluitende staat de mogelijkheden tot heffing in zijn nationale wetgeving eenzijdig op een vergelijkbare wijze heeft uitgebreid, brengt niet mee dat die staat de exclusieve bevoegdheid tot belastingheffing over dergelijke inkomsten van zijn inwoners, zoals die bij het Verdrag is overeengekomen, heeft willen prijsgeven. Evenmin brengt die omstandigheid mee dat de Nederlandse maatregel niet (langer) in strijd zou zijn met het Verdrag. Het middel faalt derhalve ook in zoverre.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 44051 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

5. Beslissing

De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 805, derhalve € 402,50, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, J.W.M. Tijnagel, A.H.T. Heisterkamp en M.W.C. Feteris, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 19 juni 2009.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 447.

Bron arrest: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: BC4725