Afkoop van pré-Brede Herwaarderingslijfrente door buitenlands belastingplichtige behoort ook onder de Wet IB 2001 niet tot zijn Nederlands inkomen

ARREST

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van de Rechtbank te Breda van 3 augustus 2009, nr. AWB 08/5669, betreffende een aan X te Z, België (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instantie

Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank.
De Rechtbank heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 20 september 2010 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
De Minister van Financiën heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Deze reactie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

3. Beoordeling van het middel

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende heeft vóór 15 oktober 1990 een tweetal kapitaalverzekeringen gesloten die zijn voorzien van een lijfrenteclausule (hierna: de kapitaalverzekeringen).

3.1.2. In december 2002 heeft belanghebbende bij de verzekeraars verzoeken ingediend tot declausulering van de kapitaalverzekeringen. De verzoeken hebben de verzekeraars op 31 december 2002 bereikt. De administratieve afwikkeling heeft in 2003 plaatsgevonden.

3.1.3. Belanghebbende was in 2003 in België woonachtig. Hij heeft voor dat jaar als buitenlandse belastingplichtige aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland verhoogd met de waarde van de kapitaalverzekeringen per 31 december 2002.

3.2.1. Voor de Rechtbank was in geschil of de Inspecteur terecht de in 3.1.3 bedoelde correctie heeft toegepast.

3.2.2. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de door belanghebbende gedane verzoeken tot wijziging hebben te gelden als aanvaarding van een aanbod tot wijziging van de kapitaalverzekeringen, zodat de declausulering van deze verzekeringen tot stand is gekomen op het tijdstip waarop de verzoeken de verzekeraars hebben bereikt. Nu vaststaat dat de verzoeken de verzekeraars in 2002 hebben bereikt, is het tijdstip waarop de declausulering tot stand is gekomen naar het oordeel van de Rechtbank eveneens in 2002 gelegen. Naar het oordeel van de Rechtbank is daarom geen plaats voor heffing ter zake van de declausulering bij een aanslag voor het jaar 2003.

3.3.1. Het middel richt zich tegen het oordeel van de Rechtbank dat declausulering van de kapitaalverzekeringen heeft plaatsgevonden in 2002, zodat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag voor het jaar 2003 ten onrechte de in 3.1.3 bedoelde correctie heeft toegepast.

3.3.2. Onder het regime dat gold op 31 december 1991 werden aanspraken op grond van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule aangemerkt als een lijfrente (artikel 25, lid 3, aanhef en letter a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, hierna: de Wet IB 1964). Dit regime gold direct voorafgaande aan de inwerkingtreding op 1 januari 1992 van de Wet van 12 december 1991, Stb. 697 (Brede herwaardering 1), en wordt ook aangeduid als het pre-Brede Herwaarderingsregime (hierna: pre-BH-regime). Termijnen van privaatrechtelijke lijfrenten die geen deel uitmaakten van de winst uit een binnenlandse onderneming, behoorden onder dit regime niet tot het binnenlandse onzuivere inkomen van buitenlandse belastingplichtigen. Hetzelfde gold voor inkomsten die werden genoten ter zake van afkoop van een dergelijke lijfrente, waaronder ook declausulering van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule begrepen werd.

3.3.3. Op grond van de overgangsregeling in artikel 75 van de Wet IB 1964 bleef het pre-BH-regime na 1991 - onder voorwaarden - van toepassing met betrekking tot eind 1991 bestaande aanspraken op periodieke uitkeringen of verstrekkingen, waaronder aanspraken op grond van kapitaalverzekeringen met lijfrenteclausule.
Na de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 blijven voor het bepalen van het inkomen uit deze aanspraken, indien zij de tegenwaarde vormen van een prestatie, de regels van toepassing die op 31 december 2000 golden op grond van de Wet IB 1964 (zie artikel I, onderdeel O, lid 1, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, hierna: de Invoeringswet Wet IB 2001). Tot die op 31 december 2000 geldende regels behoort ook de overgangsregeling van artikel 75 van de Wet IB 1964 (zie Kamerstukken II, 1999/2000, 26 728, nr. 7, blz. 27).

3.3.4. Uit de in 3.3.3 vermelde overgangsbepalingen, in onderlinge samenhang toegepast, vloeit voort dat ook na de inwerkingtreding van de Wet IB 2001 het in 3.3.2 beschreven pre-BH-regime van toepassing is gebleven voor het bepalen van het inkomen uit belanghebbendes kapitaalverzekeringen. Nu belanghebbende buitenlands belastingplichtige is, brengt dit mee dat de declausulering van deze verzekeringen, hetzij in 2002 hetzij in 2003, niet leidt tot enig voordeel dat tot zijn Nederlands inkomen kan worden gerekend.

3.3.5. Het bepaalde in artikel I, onderdeel O, lid 4, van de Invoeringswet Wet IB 2001 kan hieraan niet afdoen. Daarin worden voor de toepassing van lid 1 van die bepaling - kort gezegd - voordelen wegens afkoop van lijfrenten in bepaalde gevallen gelijkgesteld met periodieke uitkeringen en verstrekkingen. De wetgever wilde hiermee voorkomen dat de voortgezette gelding van het pre-BH-regime tot gevolg zou hebben dat bij toepassing van de Wet IB 2001 een begripsmatig hiaat en daarmee een heffingshiaat zou ontstaan (zie de memorie van toelichting en de nota naar aanleiding van het verslag, geciteerd in de onderdelen 4.13 en 4.14 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Gelijkstelling was nodig omdat lid 1 spreekt van inkomen uit een recht op periodieke uitkeringen en verstrekkingen, terwijl hetgeen door een binnenlandse belastingplichtige genoten wordt bij afkoop van een lijfrente onder het pre-BH-regime weliswaar tot het inkomen behoorde, maar niet als periodieke uitkering of verstrekking werd aangemerkt.

3.3.6. Er bestaat onvoldoende aanleiding om aan te nemen dat artikel I, onderdeel O, lid 4, van de Invoeringswet Wet IB 2001 naast deze technische gelijkstelling tevens tot gevolg heeft dat de eerbiedigende werking van artikel 75 van de Wet IB 1964 wordt doorbroken, in die zin dat voordelen uit een vóór 1992 tot stand gekomen lijfrenteovereenkomst voortaan, in afwijking van het pre-BH-regime, tot het Nederlands inkomen worden gerekend in gevallen waarin die voordelen worden genoten ter zake van afkoop van die lijfrente. In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Invoeringswet Wet IB 2001 is ook opgemerkt dat het genoemde artikellid geen afwijkende heffing tot stand brengt van de desbetreffende afkoopsommen ten opzichte van de heffing daarover onder de Wet IB 1964 (Kamerstukken II 1999/2000, 26 728, nr. 6, blz. 91). Daartegenover komt onvoldoende gewicht toe aan de niet toegelichte opmerking in diezelfde nota (blz. 42) dat voorzien is in een buitenlandse belastingplicht voor contracten die onder de eerbiedigende werking van artikel 75 van de Wet IB 1964 vallen. Voor die opmerking, die overigens niet is beperkt tot hetgeen bij afkoop wordt genoten, valt in de tekst van de wet geen aanknopingspunt te vinden.

3.4. Het middel faalt derhalve.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

5. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, A.H.T. Heisterkamp, M.W.C. Feteris en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 21 januari 2011.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 454.

Bron arrest: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: BO0391