Geen aftrek lijfrentepremie bij niet-inbrengen deel van onderneming in BV gevolgd door verkoop aan derde

U I T S P R A A K

van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Emmen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995.

1. Ontstaan en loop van het geding.
Belanghebbende werd voor het jaar 1995 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna: de Wet) van f. 1.258.790,--, waarvan een bedrag ad f. 1.202.293,-- belast naar het bijzonder tarief van artikel 57, tweede lid, van de Wet.
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 24 december 1999 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 25 januari 2000 is ingekomen.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) had ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 10 mei 2001, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door de heer A, zomede de inspecteur.
Ter voormelde zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.

2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
Belanghebbende dreef ondermeer in het jaar 1995 tezamen met twee zoons in maatschapsverband een gemengd landbouwbedrijf, bestaande uit een melkveehouderij en een akkerbouwbedrijf te Z.
Gedagtekend 15 augustus 1995 heeft belanghebbende een intentieverklaring getekend tot oprichting van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid ( hierna: de B.V.) met als doel de voortzetting van belanghebbendes onderneming, waarbij die onderneming vanaf 1 juli 1995 voor rekening en risico van de B.V. zou worden gedreven.
In de zomer van 1995 heeft belanghebbende opdracht gegeven aan een makelaar tot de verkoop van het melkveehoudersbedrijf van zijn onderneming, welk bedrijf na eerste contacten in oktober 1995 door belanghebbende is verkocht en geleverd in de periode november/december 1995, waarbij belanghebbende als contractpartij optrad.
De B.V. werd opgericht bij notariële akte van 1 maart 1996, waarna bij na notariële akte van 11 maart 1996 het akkerbouwbedrijf van belanghebbende in de B.V. werd ingebracht.
Met betrekking tot de overdracht van het melkveehoudersbedrijf heeft belanghebbende een stakingswinst behaald, in verband waarmee hij van de B.V. bij schriftelijke overeenkomst van 22 december 1995 tussen hem en de B.V. in oprichting een lijfrenteovereenkomt heeft gesloten tegen een tegenprestatie van f. 357.442,--.
Terzake van de inbreng van het akkerbouwbedrijf door belanghebbende in de B.V. werd geen stakingswinst berekend.
Bij het doen van aangifte voor de inkomstenbelasting heeft belanghebbende bij het berekenen van zijn belastbare inkomen een bedrag aan lijfrentepremieaftrek in mindering gebracht van f. 357.442,--.
Bij het opleggen van de onderhavige aanslag heeft de inspecteur het aangegeven belastbare inkomen van f. 881.458,-- verhoogd met een thans niet in geschil zijnde correctie van f. 19.890,-- en met voormeld bedrag van f. 357.442,-- -zich daarbij op het standpunt stellende dat er geen aanspraak bestaat op deze lijfrentepremieaftrek- en dusdoende het belastbare inkomen vastgesteld op f. 1.258.790,-- van welk bedrag hij een bedrag van f. 1.202.293,-- heeft belast naar het bijzonder tarief van artikel 57, tweede lid, van de Wet.

3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende terecht een bedrag ad. f. 357.442,-- bij wijze van lijfrentepremieaftrek op zijn belastbare inkomen in mindering heeft kunnen brengen, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend wordt beantwoord.

4. Het standpunt van belanghebbende.
Door belanghebbende is - voor zover te dezen van belang, kort samengevat - gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
De onderneming van belanghebbende is door de B.V. voortgezet, zodat volgens de wettekst ook een lijfrente bij de B.V. kan worden bedongen voor de overdracht van een gedeelte van een onderneming, terwijl voor de boekwinst die is gerealiseerd op vermogensbestanddelen die niet zijn overgegaan naar de B.V. een lijfrente bij de B.V. kan worden bedongen.
Voorts is hij van mening, dat het standpunt van de Staatssecretaris zoals weergegeven in de brief van 26 april 1996, nr WDB95/57U, dat een lijfrente wel kan worden bedongen bij de overdracht van een onderneming aan een holding-B.V., waarna vervolgens de onderneming doorzakt naar een werkmaatschappij en de lijfrente achterblijft in de holding, een verboden discriminatie oplevert ten opzichte van het geval waarin direct een lijfrente-B.V. ontstaat. Materieel wordt hierdoor immers precies hetzelfde bereikt, namelijk de totstandkoming van een lijfrente-B.V..
Tenslotte doet hij een beroep op het gelijkheidsbeginsel in verband met het feit dat de belastingdienst ondernemingen te Emmen in twee aan hem bekende gevallen de aftrek van een lijfrentepremie heeft toegestaan in verband met de overdracht van een onderneming aan een B.V., die deze onderneming heeft voortgezet.
Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en een verlaging van de aanslag door alsnog rekening te houden met de lijfrentepremieaftrek en tot een veroordeling van de inspecteur tot een vergoeding in de proceskosten.

5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover -voor zover te dezen van belang, kort samengevat- aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
De lijfrente is niet bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van een gedeelte van de onderneming, omdat er geen sprake is van een overdracht van het deel van de onderneming terzake waarvan de stakingswinst is genoten aan degene van wie de lijfrente is bedongen.
Subsidiair meent hij, dat de lijfrente is bedongen van de B.V. in oprichting, welke niet kan worden aangemerkt als een toegestane verzekeraar, terwijl hij voorts stelt, dat in het geheel geen lijfrenteovereenkomst tot stand is gekomen nu op 22 december 1995 de B.V. nog niet bestond.
Voorts meent hij, dat sprake is van een samenstel van rechtshandelingen met belastingverijdeling als doorslaggevend motief. Nog meer subsidiair stelt hij, dat ten onrechte een correctie van f. 102.000,-- achterwege is gebleven, zodat bij een ongelijk aan zijn zijde dit bedrag alsnog in aanmerking moet worden genomen.
Belanghebbende stelt ten onrechte dat sprake zou zijn van een verboden dicriminatie, gelet op het vermelde standpunt van de Staatssecretaris. Van een reëel geval kan hier niet worden gesproken aangezien belanghebbende de bedoeling had om zijn onderneming aan een derde over te dragen.
Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is geen sprake nu in de twee door belanghebbende genoemde gevallen de desbetreffende ambtenaar de problematiek niet heeft onderkend en het beleid is, dat in gevallen als de onderwerpelijke geen aftrek wordt toegestaan. Een inventarisatie leverde hem tenminste vijf gevallen op, waarin in vergelijkbare situaties aftrek werd geweigerd.
Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak.

6. De overwegingen omtrent het geschil.
Naar het bepaalde in het vijfde lid van artikel 45 van de Wet worden premies van lijfrente alleen in aanmerking genomen indien zij zijn verschuldigd aan een in Nederland gevestigd lichaam, mits de lijfrenten zijn bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van een gedeelte van een onderneming aan dat lichaam, terwijl artikel 45a, vijfde lid, van de Wet bepaalt, dat ten aanzien van de belastingplichtige, die een gedeelte van zijn onderneming staakt de in aanmerking te nemen lijfrenteaftrek wordt vermeerderd met het bedrag van de met of bij die staking behaalde winst.
Vaststaat, dat belanghebbende in de zomer van 1995 opdracht heeft gegeven aan een makelaar om tot verkoop te komen van het melkveehoudersbedrijf van belanghebbende welk bedrijf na eerste contacten in oktober 1995, in de periode november/december 1995 door belanghebbende is verkocht en geleverd, waarbij belanghebbende en niet de B.V. in oprichting als contractpartij optrad.
Voorts staat vast, dat belanghebbende op 15 augustus 1995 een intentieverklaring tot oprichting van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid heeft getekend.
Op grond van vorenomschreven feiten en omstandigheden acht het hof het aannemelijk, dat het nimmer de bedoeling is geweest, dat de B.V. het eventueel aan haar overgedragen melkveehoudersbedrijf zou voortzetten.
Voor dat geval kan met betrekking tot het melkveehoudersbedrijf -onder de gegeven omstandigheden aan te merken als een gedeelte van belanghebbendes onderneming- niet worden gezegd, dat het een gedeelte van belanghebbendes onderneming zou zijn, dat aan de B.V. zou worden overgedragen op de wijze, zoals bedoeld in voormeld vijfde lid van artikel 45, zodat de met de overdracht van dat gedeelte van belanghebbendes onderneming behaalde stakingswinst niet op grond van die wettelijke bepaling in samenhang met artikel 45a, vijfde lid, van de Wet leidt tot een vermeerdering van de in aanmerking te nemen lijfrentepremieaftrek.
Weliswaar heeft belanghebbende aan de B.V. overgedragen het gedeelte van zijn onderneming in de vorm van het akkerbouwbedrijf, waarvan kan worden aangenomen, dat het wel aan de B.V. is overgedragen op een wijze als bedoeld in artikel 45, vijfde lid, van de Wet, doch terzake van de overdracht van dat gedeelte van de onderneming werd door belanghebbende -naar vaststaat- geen stakingswinst behaald, zodat die overdracht niet kan leiden tot een vermeerdering van de lijfrentepremieaftrek op grond van artikel 45a, vijfde lid, van de Wet.
Belanghebbende heeft voorts nog aangevoerd, dat sprake zou zijn van een verboden discriminatie in die zin, dat de Staatssecretaris als standpunt heeft ingenomen, dat een lijfrente wel kan worden bedongen bij de overdracht van een onderneming aan een holding-B.V., waarna vervolgens de onderneming doorzakt naar een werkmaatschappij en de lijfrente achterblijft in de holding-B.V..
De door belanghebbende bedoelde situatie is evenwel wezenlijk anders dan het onderwerpelijke geval.
De door de Staatssecretaris geaccordeerde situatie betreft een situatie, waarbij de overgedragen onderneming in de vorm van een volledige dochtermaatschappij economisch beschouwd in de invloedsfeer blijft van de holding-B.V., van welke het stamrecht wordt bedongen, terwijl in het onderwerpelijke geval het overgedragen gedeelte van de onderneming, ook bezien vanuit de B.V. waarvan het stamrecht wordt bedongen, uiteindelijk aan een derde wordt overgedragen, waarna een zuivere lijfrente-B.V. resteert.
Belanghebbende heeft zich voorts nog beroepen op het gelijkheidsbeginsel.
Wat er ook zij van de door belanghebbende genoemde gevallen, door de inspecteur is onweersproken aangevoerd, dat het op zijn eenheid geen beleid is, dat in een geval als het onderwerpelijke lijfrentepremieaftrek wordt gegeven, terwijl hij voorts onweersproken heeft aangevoerd, dat in tenminste vijf gevallen overeenkomstig zijn standpunt in het onderhavige geval werd beslist.
Op grond van één en ander acht het hof aannemelijk, dat er op de eenheid van de inspecteur geen beleid wordt gevoerd, waarop belanghebbende zich te dezen kan beroepen, terwijl mede niet aannemelijk is geworden, dat in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen zou worden gehandeld overeenkomstig de door belanghebbende bepleite behandeling.
Het beroep is derhalve ongegrond.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

7. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep ongegrond

Gedaan op 1 augustus 2001 door prof. mr Aardema, vice-president, mr Drion en mr Fransen, raadsheren, in tegenwoordigheid van de griffier mr De Jong-Braaksma en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.

Uitgesproken ter openbare terechtzitting van 1 augustus 2001 te Leeuwarden door mr Drion, raadsheer.

Bron: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: AB3155