Besluit van 25 augustus 2003, nr. CPP2003/1887M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
Inleiding
In de praktijk zijn diverse vragen gesteld over lijfrenten en stamrechten welke zijn bedongen voor de oudedagsreserve en/of de stakingswinst. Deze vragen en de daarop gegeven antwoorden zijn hierna opgenomen.
Algemeen
Afkortingen
Wet op de inkomstenbelasting 1964: Wet IB 1964.
Wet op de vennootschapsbelasting 1969: Wet Vpb.
Stamrecht bedongen op grond van artikel 19 (oud) Wet IB 1964: artikel 19-stamrecht.
Stamrecht bedongen op grond van artikel 44j (oud) Wet IB 1964: artikel 44j-stamrecht.
Invoeringswet Wet IB 2001: Invoeringswet.
A. Stamrechten DIT ONDERDEEL IS KOMEN TE VERVALLEN M.I.V. HET BESLUIT VAN 28 DECEMBER 2004, CPP2004/633M
Vraag 1
X is aandeelhouder van Holding BV. Holding BV is aandeelhouder van Dochter BV.
In Dochter BV zit een artikel 19-stamrecht dat is bedongen in 1972. In verband
met de verkoop van de aandelen Dochter BV verzoekt men (op grond van het Besluit
van 29 november 2000, CPP 2000/1940M) het artikel 19-stamrecht
zonder sanctie over te mogen dragen aan Holding BV. Is dit mogelijk?
Antwoord
Ja, de overdracht kan zonder sanctie plaatsvinden. Op grond van artikel 59a
(oud) Wet IB 1964 en artikel 23a (oud) Wet Vpb is een sanctie van toepassing
indien een artikel 19/44j-stamrecht wordt overgedragen aan een derde, omdat
de verplichting tot het doen van uitkeringen dan niet langer wordt gerekend
tot het ondernemingsvermogen. Deze artikelen zijn ingevoerd op 1 januari 1973.
Bij de invoering van de Brede Herwaardering op 1 januari 1992 zijn artikel 59a
(oud) Wet IB 1964 en 23a (oud) Wet Vpb van toepassing gebleven door de werking
van artikel 80b (oud) Wet IB 1964 en 33a Wet Vpb, met dien verstande dat in
het tweede lid van laatstgenoemde artikelen is geregeld dat voor stamrechten
die zijn bedongen vóór 1 januari 1973 de sanctie niet geldt. Bij
de invoering van de Wet IB 2001 is artikel 80b (oud) Wet IB 1964 van toepassing
gebleven door de werking van artikel I, onderdeel N, Invoeringswet. Nu de sanctie
van artikel 59a (oud) Wet IB 1964 en 23a (oud) Wet Vpb niet geldt voor stamrechten
die zijn bedongen vóór 1 januari 1973, is een beroep op het genoemde
besluit van 29 november 2000 niet nodig.
Vraag 2
Een belastingplichtige heeft in 1984 een recht op periodieke uitkeringen bedongen
op grond van artikel 19 (oud) Wet IB 1964. Het stamrecht voorziet in (levenslange)
periodieke uitkeringen bij het bereiken van de 55-jarige leeftijd van belastingplichtige.
Verzocht wordt om goed te keuren dat de ingangsleeftijd van het recht op de
periodieke uitkeringen wordt opgeschoven naar 60 jaar. De uitkeringen zijn nog
niet ingegaan. Kan het verschuiven van de ingangsleeftijd van 55 naar 60 jaar
zonder fiscale gevolgen geschieden?
Antwoord
Ja, de voorgestane omzetting waarbij de ingangsdatum van de uitkeringen wordt
verschoven naar de 60-jarige leeftijd kan zonder fiscale heffingen plaatsvinden.
Ingevolge artikel I, onderdeel O, Invoeringswet juncto artikel 75 Wet IB 1964
is bij uitstel van de uitkeringen tot de 60-jarige leeftijd in feite sprake
van afkoop in de zin van artikel 31, eerste lid, Wet IB 1964, zoals deze bepaling
luidde op 31 december 1991. Vervolgens komt de vraag op of artikel 32, eerste
lid, Wet IB 1964, zoals deze bepaling luidde op 31 december 1991, van toepassing
is.
Nu het nieuwe stamrecht voldoet aan de voorwaarden van artikel 19 (oud) Wet
IB 1964, is geen sprake van een omzetting van een artikel 19-stamrecht in een
ander stamrecht als bedoeld in artikel 32, tweede lid, (oud) Wet IB 1964. Door
de toepassing van artikel 32, eerste lid, Wet IB 1964 blijft het een artikel
19-stamrecht waarop de sanctie van artikel 23a (oud) Wet Vpb dan wel 59a Wet
IB 1964 van toepassing blijft.
Vraag 3
In 1987 brengt de heer X zijn onderneming in BV X in en bedingt voor een bedrag
van f 308.951 (€ 140.196) een stamrecht als bedoeld in artikel 19 (oud) Wet
IB 1964. Het betreft een stamrecht waarvan de uitkeringen direct zijn ingegaan.
De heer X wenst in 2002 dit ingegane stamrecht uit te stellen tot zijn 65e jaar
(26 november 2006).
Mag X het direct ingegane stamrecht zonder fiscale consequenties omzetten in
een uitgestelde lijfrente waarvan de termijnen ingaan vanaf zijn 65e jaar?
Antwoord
Op de omzetting van een artikel 19-stamrecht waarvan de termijnen direct zijn
ingegaan, in een uitgestelde lijfrente zijn op grond van artikel I, onderdeel
O, Invoeringswet de regels zoals deze golden op 31 december 2000 van toepassing.
Omzetting van een artikel 19-stamrecht waarvan de termijnen direct zijn ingegaan,
in een uitgestelde lijfrente dient fiscaal te worden gekwalificeerd als afkoop
van dat recht gevolgd door de aankoop van een nieuw recht op (uitgestelde) periodieke
uitkeringen. Artikel I, onderdeel O, Invoeringswet juncto artikel 75 Wet IB
1964 brengt mee dat sprake is van inkomsten in de zin van artikel 31, eerste
lid, Wet IB 1964. De stamrechtvrijstelling genoemd in artikel 32, eerste lid,
Wet IB 1964 is vanwege artikel 32 (oud), tweede lid, onderdeel b, Wet IB 1964
in casu niet van toepassing. De omzetting heeft immers tot gevolg dat een stamrecht
is bedongen dat achteraf bezien niet kwalificeerde aangezien twee stamrechten
zijn bedongen te weten een direct ingaand tijdelijk stamrecht (welk recht niet
is toegestaan) en een uitgesteld levenslang stamrecht (welk recht wel is toegestaan).
Om deze reden dient het “nieuwe” stamrecht aangemerkt te worden als een ander
stamrecht in de zin van artikel 32 (oud), tweede lid, onderdeel b, Wet IB 1964.
Artikel 32, eerste lid, Wet IB 1964 is dus niet van toepassing en de afkoopsom
is belast.
Overigens ben ik van mening dat, indien gesteld zou worden dat geen sprake is van een ander stamrecht in de zin van artikel 32 (oud), tweede lid, onderdeel b, Wet IB 1964, de omzetting zonder heffing bij de stamrechtgenieter heeft plaatsgevonden. In dat geval stel ik mij op het standpunt dat, nu geruisloze omzetting van het ene stamrecht in het andere plaatsvindt zonder belastingheffing, in feite geen afkoop plaatsvindt in de zin van artikel 23a oud Wet Vpb, terwijl het oorspronkelijke recht niet meer voldoet aan de voorwaarden van artikel 19 (oud) Wet IB 1964. In dat geval is de sanctie van artikel 23a (oud) Wet Vpb toepasbaar.
Vraag 4
Is het mogelijk de ingangsdatum van de uitkeringen van een artikel 19-stamrecht
(gerichte lijfrente) te wijzigen waardoor de uitkeringen in plaats van op 65-jarige
leeftijd ingaan op 70-jarige leeftijd?
Antwoord
Artikel 19 (oud) Wet IB 1964 bepaalt dat het bedongen stamrecht moet voldoen
aan de voorwaarde dat de uitkeringen niet later ingaan dan op 65-jarige leeftijd.
Op grond van artikel I, onderdeel O, Invoeringswet juncto artikel 75 Wet IB
1964 is bij wijziging van de ingangsdatum van de uitkeringen sprake van afkoop
zoals genoemd in artikel 31, eerste lid, Wet IB 1964, zoals deze bepaling luidde
op 31 december 1991. De vraag is vervolgens of artikel 32, eerste lid, Wet IB
1964 (tekst 31 december 1991) van toepassing is.
Het nieuwe stamrecht voldoet niet aan de voorwaarden van artikel 19 (oud) Wet
IB 1964. Dit artikel bepaalt immers dat de uitkeringen niet later ingaan dan
op 65-jarige leeftijd. Er is derhalve sprake van een omzetting van een artikel
19-stamrecht in een ander stamrecht als bedoeld in artikel 32, tweede lid, Wet
IB 1964. Artikel 32, eerste lid, Wet IB 1964 is dus niet van toepassing en de
afkoopsom is belast.
Het besluit van 17 januari 2001, nr. CPP2000/2362 waarin onder bepaalde voorwaarden de omzetting van een stamrecht in een tijdelijke lijfrente wordt toegestaan, is overigens niet van toepassing op de onderhavige situatie. Dit besluit ziet namelijk slechts op omzettingen in aangewezen tijdelijke lijfrenten. De levenslange lijfrente van artikel 3.125, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 is niet aangewezen.
Ik keur goed dat de wijziging
van de ingangsdatum van de uitkeringen van een artikel 19-stamrecht is toegestaan
onder de voorwaarden zoals opgenomen in het genoemde besluit, mits de uitkeringen
niet later ingaan dan de 70-jarige leeftijd van de belastingplichtige en de
wijziging geen invloed heeft op de hoogte van de (oorspronkelijke) aftrek met
toepassing van artikel 19 (oud) Wet IB 1964. Dit geldt ongeacht of de uitkeringen
reeds waren ingegaan dan wel nog moeten ingaan.
De volgende omstandigheid heeft bij deze goedkeuring een rol gespeeld. Een ingangsdatum
van 70 jaar is volgens het huidige recht, ongeacht of sprake is van een omzetting
in een levenslang dan wel tijdelijk recht, toegestaan mits het nieuwe recht
een lijfrente is in de zin van artikel 3.125 Wet IB 2001 en de omzetting geen
invloed heeft op de hoogte van de (oorspronkelijke) lijfrentepremie-aftrek (artikel
3.133, tweede lid onderdeel c, Wet IB 2001).
Het voorgaande geldt eveneens voor een omzetting van een artikel 44j-stamrecht.
Vraag 5
X heeft jaren geleden bij de ruisende inbreng in zijn BV een artikel 19-stamrecht
bedongen. X leent nadien geld van zijn BV en belegt hiermee in bepaalde rechten.
In 1999 heeft hij weinig of geen inkomsten uit die andere rechten genoten zodat
op grond van artikel 38, zevende lid, Wet IB 1964 de renteaftrek wordt beperkt.
Om dit te voorkomen koopt hij een gedeelte van het artikel 19-stamrecht af.
De afkoopsom is nagenoeg gelijk aan het bedrag van de beperking van de renteaftrek.
Wat zijn de fiscale gevolgen van deze handelingen?
Antwoord
De artikelen 19 en 59a Wet IB 1964 en 23a (oud) Wet Vpb zijn per 1 januari 1992
vervallen. Echter krachtens artikel 80b Wet IB 1964 en artikel 33a Wet Vpb 1969
blijven deze bepalingen hun werking behouden voor stamrechten die zijn bedongen
voor 1 januari 1992. Door de gedeeltelijke afkoop voldoet het stamrecht niet
langer aan de gestelde voorwaarden in artikel 19, derde lid, Wet IB 1964. De
sancties zoals opgenomen in artikel 59a Wet IB 1964 en artikel 33a juncto artikel
23a (oud) Wet Vpb zijn echter niet toepasbaar nu X in Nederland woont. De ratio
hierachter is dat een andere bepaling zorgt voor een heffing namelijk artikel
31 (oud), eerste lid, Wet IB 1964. De genoten afkoopsom is belast.
Een andere vraag is of de
afkoopsom moet worden meegenomen bij de beoordeling of de rentebeperking van
toepassing is op basis van artikel 38, zevende lid, Wet IB 1964.
Rente van schulden die zijn aangegaan ter verwerving van rechten die niet op
zaken betrekking hebben worden “in aanmerking genomen tot ten hoogste het gezamenlijke
bedrag dat de belastingplichtige in het jaar aan inkomsten uit rechten die niet
op zaken betrekking hebben geniet, nadat die inkomsten zijn verminderd met overige
aftrekbare kosten.” (deel wettekst artikel 38, zevende lid, Wet IB 1964) Voor
de toepassing van deze bepaling zijn derhalve niet slechts de inkomsten relevant
uit de rechten waartoe schulden zijn aangegaan, maar tevens alle andere inkomsten
uit rechten die niet op zaken betrekking hebben. De genoten afkoopsom moet dus
in de berekening worden meegenomen.
Tot slot merk ik op dat
het antwoord inzake de beperking van de renteaftrek onder de Wet IB 2001 anders
luidt. Onder de Wet IB 2001 brengt artikel 3.109 mee dat ten laste van het inkomen
uit werk en woning geen renteaftrek mogelijk is ter zake van (gefinancierde)
periodieke uitkeringen en verstrekkingen.
Laatstgenoemde bepaling heeft, gelet op artikel I, onderdeel O, Invoeringswet
gevolgen voor periodieke uitkeringen en verstrekkingen die zijn bedongen vóór
1 januari 2001.
Vraag 6
Omzettingen van zogenoemde artikel 19 en 44j-stamrechten in tijdelijke stamrechten
kunnen plaatsvinden met toepassing van het besluit
van 17 januari 2001, CPP2000/2362M. Daarbij wordt een onderscheid
gemaakt tussen een omzetting onder toepassing van de regels van vóór
1 januari 1992 (onderdeel 2.B van het besluit) en een omzetting onder toepassing
van de Wet IB 2001 (onderdeel 2.A van het besluit). In het laatste geval wordt
geen verklaring gevraagd van de verzekeraar dat deze ermee akkoord gaat te worden
beschouwd als de verzekeraar waar het stamrecht is bedongen voor de toepassing
van artikel 23a (oud) Wet Vpb. Waarom is in deze situatie geen verklaring nodig?
Antwoord
Bij een omzetting als bedoeld in onderdeel 2.A van genoemd besluit brengt artikel
3.134, eerste lid, Wet IB 2001 mee dat het tweede recht wordt beschouwd als
een voortzetting van het eerste. Daarmee blijft de eventuele toepassing van
de sanctie van artikel 59a Wet IB 1964 respectievelijk 23a (oud) Wet Vpb automatisch
van toepassing op het nieuwe recht. Een verklaring van de verzekeraar is in
die situatie derhalve niet nodig.
Bij een omzetting als bedoeld in onderdeel 2.B van het besluit is artikel 3.134 Wet IB 2001 niet van toepassing omdat de omzetting plaatsvindt onder toepassing van de regels zoals deze luidden op 31 december 1991; dat laatste is mogelijk met toepassing van artikel I, onderdeel O, Invoeringswet juncto artikel 75 Wet IB 1964 zoals deze bepaling luidde op 31 december 2000. De gewenste omzetting onder de regels zoals deze luidden op 31 december 1991 brengt niet mee dat het nieuwe recht wordt beschouwd als voortzetting van de eerste; daartoe biedt artikel 32 (oud) Wet IB 1964 geen mogelijkheid. Vandaar dat bij de goedkeuring als vermeld in onderdeel 2.B aanvullende eisen, waaronder de verklaring van de verzekeraar, gesteld dienen te worden.
Vraag 7
In het Besluit van 29 november
2000, nr. CPP2000/1940M is aangegeven dat een overdracht van een
stamrechtverplichting niet getroffen wordt door de sanctie genoemd in artikel
23a (oud) Wet Vpb of artikel 59a Wet IB 1964 indien de overnemer kwalificeert
als toegelaten aanbieder in de zin van artikel 3.126, Wet IB 2001. Hierbij is
als voorwaarde onder meer gesteld: "...In de stamrechtverplichting als
zodanig wordt bij de gehele of gedeeltelijke overdracht geen enkele wijziging
aangebracht, behoudens voor zover omzetting van een gerichte in een zuivere
lijfrente" .
In het Besluit
van 17 januari 2001, CPP2000/2362M is aangegeven dat in een aantal
gevallen een omzetting van een stamrechtverplichting niet getroffen wordt door
de hiervoor genoemde sanctie. Indien niet tegelijkertijd met de omzetting wordt
verzocht het stamrecht als een nieuw regime stamrecht te beschouwen, worden
er voorwaarden gesteld. In voorwaarde 2 wordt de situatie besproken dat er "tevens
overdracht van de verplichting plaatsvindt".
Moet, gelet hierop, de voorwaarde van het besluit van 29 november 2000 niet
vervallen?
Antwoord
De voorwaarde zoals opgenomen in het besluit van 29 november 2000 dient zo te
worden gelezen dat een overdracht van de stamrechtverplichting onder gelijktijdige
wijziging hiervan als bedoeld in het besluit van 17 januari 2001, wel is toegestaan.
B. Lijfrenten bedongen voor de FOR en de stakingswinst, regime vanaf 1 januari 2001 DIT ONDERDEEL IS KOMEN TE VERVALLEN M.I.V. HET BESLUIT VAN 28 DECEMBER 2004, CPP2004/633M
Vraag 1
Een ondernemer draagt zijn onderneming over aan een nieuw opgerichte BV en bedingt
als tegenprestatie onder andere een lijfrente.
a. Kwalificeert de BV als verzekeraar in de zin van artikel 3.126 Wet IB 2001
indien zij de onderneming door middel van lease ter beschikking gaat stellen
aan een derde?
b. Idem als de aandelen eerst worden verkocht aan de kinderen, voordat de onderneming
wordt “verleast”.
Antwoord
Ad. a
Indien sprake is van financial lease, is feitelijk sprake van directe (door)verkoop
van de onderneming.
De BV kwalificeert dan niet als verzekeraar in de zin van artikel 3.126 Wet
IB 2001 indien het voornemen daartoe reeds bestond ten tijde van het bedingen
van de lijfrente.
Indien sprake is van operational lease, kan worden gesteld dat sprake is van een met verhuur overeenkomende wijze van ter beschikking stellen van de vermogensbestanddelen. Om te kwalificeren als verzekeraar als bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, sub 2, Wet IB 2001 is vereist dat de verzekeraar een onderneming in materiële zin overneemt. Die conclusie kan worden getrokken uit de in die bepaling opgenomen voorwaarde dat de verzekeraar de lijfrente tot zijn binnenlands ondernemingsvermogen moet rekenen.
Indien een ondernemer zijn onderneming verhuurt en deze onderneming vervolgens overdraagt aan een natuurlijk persoon, staat vast dat de door de overnemer overgenomen (verhuurde) vermogensbestanddelen tezamen niet kwalificeren als een onderneming (in materiële zin). (Zie onder meer Hof Den Bosch 19 november 1996, V-N 1998/16.22). Daarbij maakt het geen verschil of de onderneming ten tijde van het bedingen van de lijfrente feitelijk al verhuurd was, of dat het concrete voornemen bestond daartoe op korte termijn over te gaan. De overnemer natuurlijk persoon kwalificeert dus in ieder geval niet als gekwalificeerde lijfrente verzekeraar bij de overname van een verhuurde onderneming. Ik neem, voor zover nodig, het standpunt in dat dit eveneens geldt voor de overnemende niet-natuurlijke persoon, in dit geval een BV. De fictie van artikel 2, vijfde lid, Wet op de Vennootschapsbelasting 1969, dat een vennootschap wordt geacht met zijn hele vermogen een onderneming te drijven, doet daar niet aan af. Dit artikel veronderstelt weliswaar dat de vennootschap in formele zin steeds een onderneming uitoefent, maar er is geen reden die bepaling door te laten werken naar artikel 3.126 Wet IB 2001.
Bovenstaand standpunt neem ik tevens in indien, zoals in casu, de natuurlijke persoon de onderneming vóór de inbreng in de BV nog niet verhuurde maar ten tijde van het bedingen van de lijfrente de overnemer (in casu de BV) dit voornemen wel had dan wel het concrete voornemen had daartoe op korte termijn over te gaan.
Ad. b.
Voor de vraag of de overnemende vennootschap als verzekeraar voor een stakingslijfrente
kwalificeert, is niet relevant wie de aandeelhouders van de aandelen in de vennootschap
zijn. De wet eist naast de lijfrenteovereenkomst geen andere band tussen de
overnemende vennootschap en de oorspronkelijke inbrenger. De onderneming mag
dan ook worden overgedragen aan een vennootschap die voor 100% wordt gehouden
door de kinderen. Het is ook toegestaan de onderneming eerst in te brengen in
een eigen vennootschap en vervolgens de aandelen in die vennootschap aan de
kinderen te vervreemden.
Vraag 2
In artikel 3.129 Wet IB 2001 wordt aangegeven dat het in het tweede lid genoemde
maximum moet worden verminderd met het bedrag aan reeds opgebouwde voorzieningen.
In lid 3 van genoemde bepaling is aangegeven wat onder de opgebouwde voorzieningen
moet worden verstaan: “De waarde in het economische verkeer ten tijde van het
staken van de in artikel 3.13, eerste lid, onderdelen b en c, bedoelde aanspraken”.
Dient de waarde van alle door de belastingplichtige opgebouwde pensioenrechten
in mindering te worden gebracht of is dit beperkt tot de pensioenrechten als
bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel f, Wet IB 1964 (beroepspensioenregelingen
waaraan deelneming verplicht is gesteld)? Dit gelet op het feit dat artikel
3.129 Wet IB 2001 verwijst naar artikel 3.13 Wet IB 2001 en laatstgenoemde artikel
is ontleend aan artikel 8 Wet IB 1964.
Antwoord
Vanaf 1 januari 2001 vallen alle aanspraken die berusten op een pensioenregeling
waarvan de aanspraak tot de winst uit onderneming behoort onder de objectieve
vrijstelling van artikel 3.13, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001. Dit hangt
samen met een wijziging in de redactie van artikel 3.13, eerste lid, onderdeel
c, Wet IB 2001 ten opzichte van artikel 8, eerste lid, onderdeel f, Wet IB 1964
in die zin dat artikel 3.13 Wet IB 2001 ziet op alle aanspraken die berusten
op een pensioenregeling en die leiden tot als loon aan te merken pensioentermijnen.
Deze omschrijving is dan ook ruimer dan de redactie van artikel 8, eerste lid,
onderdeel f, Wet IB 1964, wat er toe kan leiden dat bepaalde rechten die voorheen
niet onder de regeling vielen er nu wel onder vallen. Hierbij is te denken aan
de situatie dat een ondernemer in het kader van zijn onderneming loon uit dienstbetrekking
ontvangt waarbij pensioenrechten worden opgebouwd. Voor de toepassing van artikel
3.129, derde lid, onderdeel a, Wet IB 2001 heeft dus een uitbreiding plaatsgevonden
ten opzichte van de Wet IB 1964.
Vraag 3
Belastingplichtige staakt zijn onderneming waarbij de stakingswinst in meerdere
jaren wordt behaald als gevolg van een zogenoemde langlopende liquidatie. Belastingplichtige
is voor meer dan 45% arbeidsongeschikt.
a. Op welk tijdstip moet uiterlijk een stakingslijfrente ex. artikel 3.129,
tweede lid, onderdeel a, sub 2, Wet IB 2001 ingaan in geval sprake is van langlopende
liquidatie?
b. Op welk moment moet premiebetaling uiterlijk plaatsvinden bij een langlopende
liquidatie?
c. Mag een overeenkomst met terugwerkende kracht worden afgesloten teneinde
te voldoen aan de ingevolge artikel 3.129, tweede lid, onderdeel a, sub 2, Wet
IB 2001 vereiste ingangsdatum?
d. Mag een lijfrentepremie in een ander jaar worden afgetrokken dan het jaar
waarin het betreffende deel van de stakingswinst wordt verantwoord?
Antwoord
a. Een langlopende liquidatie volgt fiscaal het regime van een reeks gedeeltelijke
stakingen. Dat betekent dat steeds wanneer een deel van de totale stakingswinst
wordt/moet worden verantwoord, voor dat deel een stakingslijfrente bedongen
kan worden. Op grond van artikel 3.129, tweede lid, onderdeel a, sub 2, Wet
IB 2001 dienen de aan de ondernemer toekomende termijnen van die lijfrente in
te gaan binnen zes maanden na staking. Indien de stakingswinst is verantwoord
in een later jaar dan het jaar van staking, dienen de termijnen in te gaan binnen
zes maanden na het realiseren van de desbetreffende stakingswinst.
b. De termijn van betaling is op grond van artikel 3.130, tweede lid, Wet IB
2001 uiterlijk 30 juni van het kalenderjaar volgende op het jaar waarin de desbetreffende
stakingswinst is verantwoord (behoudens overgangsrecht). Voornoemde bepaling
zet niet de (wettelijke) voorwaarde opzij dat de termijnen dienen in te gaan
binnen zes maanden na staking respectievelijk binnen zes maanden nadat de stakingswinst
is gerealiseerd in het geval die wordt behaald in een jaar na het jaar van staking.
c. Het bedingen van een lijfrente met een eerdere ingangsdatum dan de datum
van het afsluiten ervan is fiscaal niet mogelijk.
d. Een stakingslijfrente kan alleen in aftrek worden gebracht op het inkomen
uit werk en woning in het jaar waarin de desbetreffende stakingswinst wordt/moet
worden verantwoord.
Vraag 4
Bij inbreng in een BV wordt vaak bij de oprichting een lijfrente bedongen. Boekhoudkundig
wordt de lijfrente dan (gedeeltelijk) geboekt ten laste van de rekening-courant
van de aandeelhouder/inbrenger. Voorzover dit tot een schuld van de inbrenger
aan de BV leidt, is een aftrek op grond van artikel 3.130 Wet IB 2001 niet mogelijk.
a. Op welk moment moet worden beoordeeld of er sprake is van een schuldig blijven
van de lijfrentepremie? Is dit op het moment van het ondertekenen van de lijfrenteovereenkomst
of is dit op een ander tijdstip?
b. Kan door een inbreng van liquide middelen vanuit privé, waardoor na
afboeking van de lijfrentepremie geen schuld aan de BV ontstaat, gebruik worden
gemaakt van artikel 3.130 Wet IB 2001?
c. Kunnen de ingebrachte liquide middelen op enig tijdstip na het toetsmoment
weer aan de BV onttrokken worden waardoor op dat moment een schuld aan de BV
ontstaat? Is er alsdan sprake van een schijnhandeling?
Antwoord
a. Het moment waarop dient te worden beoordeeld of de betaalde of verrekende
premies leiden tot een schuldig gebleven bedrag is het moment van de (uiterlijke)
betaling of verrekening als bedoeld in artikel 3.130 Wet IB 2001.
b. Het is toegestaan om vanuit privé liquide middelen aan te wenden tot
(gedeeltelijke) betaling van de verschuldigde lijfrentepremie teneinde te bewerkstelligen
dat er geen sprake (meer) is van (gedeeltelijk) schuldig gebleven premies. Hierbij
maakt het geen verschil of die liquide middelen al dan niet gefinancierd zijn
door middel van een lening.
c. Ja, de ingebrachte liquide middelen kunnen op enig tijdstip na het toetsmoment
weer aan de BV onttrokken worden. Dit kan echter anders zijn indien blijkt dat
de vanuit privé gestorte middelen kort daarna weer worden onttrokken
aan de BV. In die situatie dient aan de hand van de gepresenteerde feiten te
worden beoordeeld of er mogelijk sprake is van een vooropgezet kasrondje of
een schijnhandeling.
Vraag 5
Een ondernemer brengt zijn onderneming ruisend in een BV in. Een deel van het
ondernemingsvermogen wordt niet ingebracht maar gaat over naar privé.
Op dat deel van het vermogen wordt een stakingswinst van 400 behaald. De stakingswinst
op de wel ingebrachte zaken bedraagt 100, bij een waarde in het economische
verkeer van de ingebrachte onderneming van 150. De belastingplichtige wil bij
de BV die de onderneming overneemt een stakingslijfrente van 500 bedingen.
In hoeverre is de onder de Wet IB 1964 gewezen jurisprudentie zoals gepubliceerd
in BNB 1998/280 en BNB 1998/349 nog van toepassing?
Antwoord
In het arrest BNB 1998/280 heeft de HR beslist dat voor het bedrag van de stakingswinst
die is behaald op vermogensbestanddelen die overgaan naar privé een stakinglijfrente
kan worden bedongen bij de vennootschap die de onderneming overneemt indien
de stakingswinst is behaald in verband met de overdracht van de onderneming
aan die vennootschap. In het arrest BNB 1998/349 heeft de HR beslist dat sprake
is van verrekening in de zin van artikel 45b Wet IB 1964 (thans: artikel 3.130)
indien een deel van de premie terzake van de stakinglijfrente ten laste van
de rekening-courant is geboekt. De arresten van de Hoge Raad zoals gepubliceerd
in BNB 1998/280 en BNB 1998/349 behouden hun belang voor de toepassing van de
Wet IB 2001. Daarbij geldt als beperking dat verrekening in rekening-courant
voor zover dit leidt tot een schuldig gebleven deel van de premie, zoals in
BNB 1998/349 aan de orde was, sinds 1 januari 2001 niet is toegestaan. Voor
zover de waarde van de ingebrachte onderneming ontoereikend is, zal – uiterlijk
binnen de in artikel 3.130 genoemde termijn - bijstorting in contanten of natura
noodzakelijk zijn.
Vraag 6
Is het mogelijk om lijfrentepremie in een jaar voorafgaand aan het jaar van
staking van een onderneming in aftrek te brengen indien de premies zijn betaald/verrekend
binnen zes maanden na afloop van dat jaar?
Antwoord
Nee, het is niet mogelijk lijfrentepremies in aftrek te brengen in een eerder
jaar dan het jaar waarin de onderneming is gestaakt. Dit is beslist door de
Hoge Raad in zijn arrest van 25 april 2003, nr. 37.683.
Dit betekent niet dat bij een zogenoemde stakingslijfrente geen gebruik (meer)
kan worden gemaakt van de zesmaandstermijn als bedoeld in artikel 3.130, tweede
lid, Wet IB 2001. Een na het kalenderjaar van staking betaalde premie kan, mits
betaald binnen zes maanden na afloop van het kalenderjaar, met genoemde regeling
worden aangemerkt als betaald in het kalenderjaar (van staking). Overigens geldt
voor de jaren 2001 en 2002 een termijn van 12 maanden (zie artikel I, onderdeel
Sa, Invoeringswet Wet IB 2001).
Vraag 7
In artikel 3.131 Wet IB 2001 is een regeling opgenomen inzake de premieaftrek
na overlijden van de ondernemer. Een voorwaarde voor de toepassing van de faciliteit
is dat de premies zijn betaald of verrekend binnen zes maanden na het overlijden
van de ondernemer.
Het besluit van 4 december 2000,
nr. CPP2000/1942M waarin onder bepaalde omstandigheden de termijn
van zes maanden wordt verlengd, is slechts van toepassing verklaard voor artikel
3.128 Wet IB 2001 (omzetting oudedagsreserve in lijfrente) en 3.129 Wet IB 2001
(omzetting stakingswinst in lijfrente). Kan voor de situatie bedoeld in artikel
3.131 Wet IB 2001 termijnverlenging worden toegestaan indien zich een omstandigheid
voordoet zoals omschreven in bovenstaand besluit?
Antwoord
Het besluit van 4 december 2000, nr.CPP2000/1942M is niet van toepassing verklaard
op de situatie genoemd in artikel 3.131 Wet IB 2001. Aangezien in genoemde situatie
zich omstandigheden kunnen voordoen die termijnverlenging rechtvaardigen, keur
ik goed dat het hiervoor genoemde besluit naast artikel 3.128 Wet IB 2001 en
3.129 Wet IB 2001 eveneens van toepassing is op artikel 3.131 Wet IB 2001.