Geen sprake van schenking van lijfrentepolis door vader aan kinderen gevolgd door lening van afkoopsom door kinderen aan vader, maar van afkoop door vader zelf

UITSPRAAK

- na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden - op het beroep van X te Y, belanghebbende, tegen een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.

1. Loop van het geding
A (A Accountants en belastingadviseurs te Q) heeft op 12 augustus 1997 als gemachtigde van belanghebbende bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage beroep ingesteld tegen de uitspraak van de inspecteur betreffende de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1994.
Dat Hof heeft op 22 februari 2001 na een mondelinge behandeling, waarbij van de zijde van belanghebbende niemand is verschenen, uitspraak gedaan en de uitspraak van de inspecteur bevestigd.
B, verbonden aan het hiervoor genoemde kantoor en door belanghebbende gemachtigd tot het instellen van beroep in cassatie, heeft beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft dit beroep op 1 november 2002 gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof te 's-Gravenhage vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam voor een nieuwe behandeling van de zaak in volle omvang (kenmerk 37.019, opgenomen in BNB 2003/72 en VN 2002/55.15).
De griffier heeft B en de inspecteur per brief van 14 november 2002 in de gelegenheid gesteld te reageren op de uitspraak van de Hoge Raad. De inspecteur heeft verklaard geen behoefte te hebben aan het geven van een nadere toelichting. Van de zijde van belanghebbende is geen reactie ontvangen.
De griffier heeft A en de inspecteur uitgenodigd voor de zitting op 20 maart 2003. TPG-Post heeft de aan A aangetekend verzonden uitnodiging geretourneerd met als reden: "vertrokken". Na raadplegen van de CD-foongids en telefonisch overleg heeft de griffier de uitnodiging verzonden aan de heer C (A & Partners), D-straat 00, Q1 en hem verzocht de adreswijziging te bevestigen.
Op 11 februari 2003 heeft D (A & Partners, D-straat 00 te Q1) verzocht om uitstel van de mondelinge behandeling met het oog op beoordeling van het dossier en in verband met verhindering om ter zitting aanwezig te zijn op 20 maart 2003; voor de reden van deze verhindering bevatte het verzoek geen nadere omstandigheden.
Het Hof heeft geen uitstel verleend in verband met het feit dat de uitnodiging ruim op tijd was verzonden, de ontvangst was vertraagd door het niet-doorgeven van de adreswijziging en bij mogelijke verhindering een kantoorgenoot zou kunnen verschijnen: gezien de naam van het kantoor van de gemachtigde is er sprake van meerdere gekwalificeerde personen. De griffier heeft op 17 februari 2003 de afwijzing van het uitstelverzoek verzonden aan A op het oorspronkelijke adres in Q.
Op 20 maart 2003 is mr. E ter zitting verschenen namens de inspecteur. Van de zijde van belanghebbende is niemand verschenen.
Op 29 augustus 2003 heeft de griffier aan de heren A en/of B (A & Partners te Q1) een overzicht gestuurd van de activiteiten van deze beide personen bij de beroepszaak en de gehanteerde adressen. De griffier heeft hen verzocht kenbaar te maken of er behoefte was aan een nieuwe mondelinge behandeling.
Op 16 september 2003 heeft de eerder genoemde D, na overleg met belanghebbende, een nieuwe mondelinge behandeling verzocht.
Op 29 oktober 2003 heeft de griffier A op het genoemde adres in Q1 uitgenodigd voor een mondelinge behandeling op 27 november 2003. Deze aangetekend verzonden uitnodiging is niet door TPG-Post geretourneerd. Ook de inspecteur is uitgenodigd voor de mondelinge behandeling
Op 6 november 2003 heeft de griffier A een faxbericht verzonden met de mededeling dat het Hof voornemens is op de zitting van 27 november 2003 een aantal studenten aanwezig te laten zijn; dit faxbericht is verzonden naar het faxnummer dat vermeld stond op de genoemde brieven van D en blijkens een print op het "faxjournaal" juist verzonden. Op 11 november 2003 heeft A telefonisch aan de griffiemedewerker laten weten dat hij geen bezwaar had tegen de aanwezigheid van studenten. Op 12 november 2003 heeft de griffier A een faxbericht verzonden met de mededeling dat de toestemming studenten aanwezig te laten zijn, daadwerkelijk was verleend; blijkens een print van het faxjournaal is ook dit bericht juist verzonden.
Op 27 november 2003 is mr. E. ter zitting verschenen namens de inspecteur. Van de zijde van belanghebbende is niemand verschenen.

2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1941, oefende in 1994 zelfstandig een huisartspraktijk uit. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben zes kinderen, geboren in 1972, 1974, 1977, 1980, 1983 respectievelijk 1985. In 1994 behoorden de jongste vijf kinderen tot het huishouden van belanghebbende.
2.2. Op of omstreeks 21 oktober 1978 heeft belanghebbende als verzekeringnemer met Ennia Levensverzekering N.V. (thans AEGON Levensverzekering N.V.), onder
periodieke premiebetaling, een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule gesloten met polisnummer 123456789. Belanghebbende zelf was verzekerde en (eerste) begunstigde. De einddatum van de verzekering was 21 oktober 2006 of de datum van eerder overlijden van de verzekerde.
2.3. In verband met een verzoek om een betalingsregeling heeft de ontvanger der belastingen de toenmalige gemachtigde van belanghebbende met dagtekening 3 mei 1993 een brief gezonden met onder meer de volgende inhoud:
Aan de hand van de overgelegde gegevens en de te hanteren normen van de Belastingdienst heb ik op maandbasis een betalingscapaciteit berekent van f 18.055,00 per maand.
Voorts heb ik geconstateerd dat uw cliënt een lijfrentepolis heeft afgesloten, waarop jaarlijks f 17.000,00 premie wordt betaald.
Wellicht kan deze lijfrentepolis worden beleend of worden afgekocht, waardoor de thans openstaande belastingschuld geheel of grotendeels kan worden aangezuiverd.
2.4. Bij notariële akte van 10 december 1993 hebben belanghebbende en zijn echtgenote verklaard aan hun zes kinderen, ieder voor gelijke delen, de rechten op de inmiddels premievrije polis van levensverzekering 123456789 te schenken, onder, voor zover te dezen van belang, de volgende bepalingen en bedingen:
1. de schenkers zullen zo spoedig mogelijk de gemelde levensverzekeringmaatschappij op de hoogte stellen van deze schenking en deze verzoeken de daartoe noodzakelijke administratieve handelingen te verrichten;
2. de waarde van het geschonkene wordt gesteld op de afkoopwaarde van de polis per heden.
Belanghebbende en zijn echtgenote traden in de akte op voor zichzelf, als gemachtigden van hun meerderjarige kinderen, en als wettelijk vertegenwoordigers van hun minderjarige kinderen.
Betrokkenen hebben aangifte gedaan voor het recht van schenking met bepaling van de waarde van het geschonkene op f 154.470, zijnde de afkoopwaarde van de polis. Met dagtekening 12 juli 1994 heeft de bevoegde inspecteur aan de zes kinderen aanslagen in het recht van schenking opgelegd naar belaste verkrijgingen van f 25.745.
2.5. Bij brief van 14 december 1993 hebben belanghebbende, zijn echtgenote en hun kinderen gezamenlijk de verzekeringsmaatschappij verzocht:
de afkoopsom polisnr. 123456789 volgens de akte houdende schenking dd 10.12.1993 … te willen overmaken naar girorekening xxx471 tnv. drs X, huisarts.
De verzekeringsmaatschappij heeft, gelet op dit verzoek tot afkoop, volstaan met een interne aantekening dat er sprake was een gewijzigde begunstiging.
2.6. De verzekeringsmaatschappij heeft belanghebbende bij brief van 26 januari 1994 doen weten dat de afkoop per 21 januari 1994 was behandeld, en dat het uit te keren bedrag van f 154.920 op 26 januari 1994 aan hem was overgemaakt op het
opgegeven gironummer dan wel verrekend was ter gedeeltelijke aflossing van een aan belanghebbende verstrekte hypothecaire geldlening.
In een opgave van 18 februari 1994 heeft de verzekeringsmaatschappij aan de Belastingdienst/FIOD kenbaar gemaakt dat de polis op 21 januari 1994 was afgekocht met belanghebbende als begunstigde. Op 4 mei 1994 heeft de verzekeringsmaatschappij een gewijzigde opgave gedaan met de namen van de zes kinderen als verzekeringnemer en begunstigde.
2.7. Bij onderhandse akte, gedateerd 1 januari 1994 en op papier van F accountants en belastingadviseurs, heeft belanghebbende verklaard van zijn kinderen in totaal f 148.932 te hebben geleend en uit hoofde daarvan aan ieder van hen f 24.822 schuldig te zijn,
zijnde een uit schenking verkregen bedrag van f 25.745,-, onder aftrek van schenkingsrechten ten bedrage van f 923,-.
De lening is eerst opeisbaar bij overlijden van de heer X, dan wel bij overlijden van zijn echtgenote … .
Jaarlijks wordt een enkelvoudige rente van 5%, zijnde f 1.241,-, aan de schuld toegevoegd.
2.8. G (verbonden aan F accountants en belastingadviseurs, een samenwerkingsverband van G en A) heeft de jaarrekening over 1994 samengesteld. In de begeleidende brief van 25 april 1996 aan belanghebbende vermeldt G:
Uit de balans per 31 december 1994 en de opstelling van het vermogen per 1 januari 1995 kan worden geconcludeerd dat in vergelijking met 1993 de liquiditeitspositie zowel als de vermogenspositie is verbeterd, doch is nog onvoldoende. …
Wij moeten u dringend adviseren de bestedingen in overeenstemming te brengen met de inkomsten.
De toelichting bij de balans vermeldt (voorzover in dezen van belang) het volgende overzicht van het vermogensverloop van de praktijk over 1994:
- Vermogen per 1 januari 1994 (negatief) f 129.465,79
Bij: Inkomsten
Winst uit onderneming f 251.121,11
Uitkering afkoop levensverzekering pn. 123456789 - 154.920,--
Kinderbijslag - 10.200,--
Uitkering solvabiliteitsreserve A.O.V. - 1.392,77
- 417.633,88
f 288.168,09
Af: Onttrekkingen
Schenkingsrecht 1994 - 5.538,--
… … … …
- 378.187,36
- Vermogen per 31 december 1994 (negatief) f 90.019,27
De belastingschulden zijn in 1994 blijkens het overzicht gedaald van f 149.142 naar een te vorderen bedrag van f 2.383.
De opstellingen van belanghebbendes vermogen per 1 januari 1994 en 1 januari 1995 geven aan dat er geen wijzigingen zijn geweest in het nominaal bedrag van de schulden aan de kinderen. In de aangifte inkomstenbelasting 1994 heeft belanghebbende geen melding gemaakt van inkomsten terzake van de uitbetaling van het bedrag van f 154.920.
2.9. De meerderjarige kinderen hebben geen aangifte gedaan van enig voordeel ter zake van de afkoop van de polis. Ook voor de minderjarige kinderen is geen voordeel aangegeven.
2.10. De inspecteur heeft de aanslag opgelegd naar een als volgt berekend belastbaar inkomen:
- aangegeven belastbaar inkomen f 168.134
- bij: afkoopsom - 154.970
- af: betaald schenkingsrecht - 5.538
f 317.566

3. Geschil
In geschil is of de afkoopsom van de kapitaalverzekering een bestanddeel vormt van het belastbaar inkomen van belanghebbende.

4. Standpunten van partijen en verklaringen ter zitting
Voor de standpunten van partijen zij verwezen naar de gedingstukken.
De inspecteur heeft ter zitting van 20 maart 2003 - kort en zakelijk weergegeven - nog verklaard dat hij per abuis f 154.970 als uitkering in aanmerking heeft genomen in plaats van f 154.920; dat ook de berekening op blz. 4 van het vertoogschrift aangepast moet worden; dat hij niet anders kan oordelen dan dat de bate onder het tabeltarief zou moeten vallen; dat belanghebbende ook in 1991 geen premie meer op deze polis betaald heeft en dat belanghebbende nog wel lijfrentepremie betaalt aan de Zwolsche Algemene; dat hij geen gegevens meer heeft over premiebetalingen in eerdere jaren; dat hij pas laat een afschrift heeft ontvangen van de schuldbekentenis aan de kinderen; dat inmiddels navorderingsaanslagen zijn opgelegd aan de twee meerderjarige kinderen en dat het bezwaar tegen deze belastingaanslagen nog loopt; dat hij uiteraard zal regelen dat die navorderingsaanslagen vernietigd worden wanneer in rechte vast komt te staan dat belanghebbende over de gehele afkoopsom belasting is verschuldigd; dat belanghebbende via een omweg het geld zelf geïnd heeft.
De inspecteur heeft ter zitting van 27 november 2003 verklaard dat hij niets had toe te voegen aan het eerder gestelde.

5. Beoordeling van het geschil
5.1. In de notariële akte van 10 december 1993 hebben belanghebbende en zijn echtgenote verklaard de rechten op polis 123456789 te schenken en te leveren aan hun kinderen en deze schenking, namens hun kinderen, te aanvaarden. In de schuldbekentenis van 1 januari 1994 verklaarde belanghebbende f 148.932 schuldig te zijn aan zijn zes kinderen.
5.2. Tussen partijen is niet in geschil dat enig bedrag met betrekking tot de afkoop van de polis tot het inkomen van belanghebbende, dan wel zijn meerderjarige kinderen behoort. Nu noch belanghebbende, noch één van zijn kinderen melding heeft gemaakt van enig deel van de afkoopsom als belastbaar voordeel, valt hieruit geen standpunt van één van hen af te leiden met betrekking tot de vraag wie enig voordeel terzake van de afkoop van de polis heeft genoten.
5.3. Uit de gang van zaken, opgenomen onder 2.4, 2.5, 2.6 (eerste volzin) en 2.8 leidt het Hof af dat ten tijde van het opmaken van de schenkingsakte vaststond dat de polis zou worden afgekocht, dat de kinderen (vrijwel) geen economisch risico zouden lopen met betrekking tot de (waarde van de) polis en dat de afkoopsom daadwerkelijk ter beschikking van belanghebbende zou komen.
Dit brengt het Hof tot het oordeel dat tussen belanghebbende enerzijds en de kinderen anderzijds, in feite geen overeenkomsten van schenking en lening zijn tot stand gekomen en dat de afkoop van de polis niet door de kinderen is geschied, doch dat tussen belanghebbende en de kinderen met de samenhangende en van elkaar afhankelijke rechtshandelingen slechts werd beoogd en tot stand gebracht een afkoop van de polis door belanghebbende.
Dit oordeel wordt versterkt door het feit dat belanghebbende aan zijn kinderen niet heeft schuldig erkend een bedrag van f 149.382 (de aan belanghebbende uitbetaalde afkoopsom van f 154.920 minus het betaalde schenkingsrecht ad f 5.538) maar in de schuldbekentenis een bedrag van f 148.932 heeft opgenomen (de afkoopwaarde van de polis op 10 december 1993 minus het schenkingsrecht).
De inspecteur heeft dan ook terecht de afkoopsom als inkomsten van belanghebbende in aanmerking genomen.
5.4. De subsidiaire stelling van de inspecteur dat aangenomen moet worden dat er sprake is van wetsontduiking, dan wel (meer subsidiair) dat belanghebbende 4/6 deel van de afkoopsom had moeten aangeven op grond van het bepaalde in artikel 5, elfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1991, zulks op basis van artikel 75, eerste lid, van de Wet IB 1964 (tekst 1994)) kan buiten behandeling blijven.
Nu de inspecteur bij het bepalen van de hoogte van het belastbaar inkomen van een te hoge afkoopsom is uitgegaan, zal het Hof de aanslag verminderen op basis van een belastbaar inkomen dat f 50 lager is dan waarvan de inspecteur in eerste instantie is uitgegaan.

6. Proceskosten
Het Hof acht gronden aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten. Op grond van het Besluit proceskosten fiscale procedures komt hiervoor in aanmerking de proceshandeling (het instellen van beroep) die de gemachtigde heeft verricht bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage. Dit resulteert in een te vergoeden bedrag van € 644,37 (f 1.420, zijnde 1 x f 710 x 2).

7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 317.516;
- gelast de inspecteur het griffierecht ad € 36,30 (f 80) aan belanghebbende te vergoeden en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644,37, te betalen door de Staat.

De uitspraak is gedaan op 29 april 2004 door mr. Boersma, Goes en Van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.

Bron: www.rechtspraak.nl

LJN-nummer: AO8925