Geen aftrek lijfrentepremie bij inbreng van onderneming in BV gevolgd door vooraf overeengekomen verkoop aan derde
UITSPRAAK BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH | |
Belastingkamer : | Derde meervoudige |
Zaaknummer : | BK 03/01098 |
Datum uitspraak : | 29 juni 2005 |
Belastingmiddel : | Inkomstenbelasting |
U I T S P R A A K
van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (Canada) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, die thans ten aanzien van belanghebbende bevoegd is (hierna aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslagen.
1. Ontstaan en loop van
het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag in de inkomstenbelasting
en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 339.248,-,
welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van 12 maart 2003
door de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof. Ter
zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven
van € 31,-.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 17 december 2004 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer mr. H FB, verbonden aan Q Adviesbureau,
als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr.
P. en de heer E..
1.4. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen
en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. De Inspecteur
heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de twee bij de
pleitnota van belanghebbende behorende bijlagen. Het hof rekent beide pleitnota's
tot de stukken van het geding.
1.5. Het hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat,
als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door
de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende dreef met zijn echtgenote tot 1 juli 1998 op het adres M-straat
00 te Q in een vennootschap onder firma een varkensbedrijf. Het bedrijf werd
uitgeoefend op gronden die eigendom waren van belanghebbende (cultuurgrond,
en ondergrond en erf met daarop een woning en bedrijfsgebouwen op het perceel:
gemeente Q, sectie F, nummer 00, groot 00.70.30 ha) alsmede op gepachte grond
van de gemeente Q (cultuurgrond op het perceel: gemeente Qs, sectie F, nummer
000 gedeeltelijk, groot 01.03.00 ha en 00.82.70 ha) en van de heer J. (cultuurgrond
op het perceel: gemeente L, sectie D, nummer 00 en 000, groot 04.45.10 ha).
De totale grondoppervlakte bedraagt derhalve 7.01.10 ha.
2.2. Op 9 januari 1997 komen belanghebbende en zijn echtgenote met BIC overeen
dat BIC namens belanghebbende en zijn echtgenote als consultant zal optreden
ter verkrijging van immigratie-visa voor Canada voor belanghebbende, zijn echtgenote
en de kinderen.
2.3. Op 19 maart 1997 sluiten belanghebbende en zijn echtgenote een
bemiddelingsovereenkomst met Xmakelaardij Zuid (hierna: de makelaar) waarbij
de makelaar ten behoeve van belanghebbende en zijn echtgenote zal bemiddelen
bij de verkoop van het woonhuis met stallen en inpandige woning met ondergrond,
tuin, erf en cultuurgrond op het adres M-straat 00 te Q.
2.4. Bij notariële akte van april 1998 richt belanghebbende de Stichting
continuïteit varkenshouderij Y (hierna: de Stichting) op.
Tevens wordt per april 1998 een, op 25 juni 1998 opgemaakte en ondertekende,
pachtovereenkomst gesloten waarbij belanghebbende en zijn echtgenote het varkensbedrijf
inclusief onder- en omliggende grond verpachten aan de Stichting. De verpachte
grond omvat de in 2.1 vermelde totale oppervlakte.
Daarnaast gaan belanghebbende, zijn echtgenote en de Stichting een aanvullende
overeenkomst van vennootschap onder firma, opgemaakt en ondertekend op 25 september
1998, per 8 april 1998 aan waarin wordt geregeld dat het varkensbedrijf mede
voor rekening en risico van de Stichting wordt gedreven. De Stichting brengt
daarbij het gebruik en genot van de pachtrechten in en belanghebbende en zijn
echtgenote de eigendom van de levende have, de voorraden voer, het gebruik en
genot van alle roerende zaken en vermogensrechten en hun arbeid en vlijt.
2.5. Bij notariële akte van 1 juli 1998 kopen belanghebbende en zijn echtgenote
ieder 50% van de aandelen in C BV.
2.6. Bij de op 2 juli 1998 opgemaakte en ondertekende koopovereenkomst verkopen
belanghebbende en zijn echtgenote aan C BV per 1 juli 1998 de economische eigendom
van de goederen die dienstbaar zijn aan de door belanghebbende en zijn echtgenote
gedreven onderneming, en wordt de gepachte grond aan C BV in gebruik gegeven.
De totale koopprijs bedraagt ƒ 961.922,- en kan als volgt worden gespecificeerd:
-bedrijfsgebouwen met onder- en omliggende grond
(exclusief de woning met onder- en omliggende grond) ad ƒ 320.000,-
-mestproductierechten ad ƒ 410.000,-
-ammoniakrechten ad ƒ 39.591,-
-roerende goederen, bestaande uit de veestapel,
de inventaris, de vorderingen, de vervoermiddelen en
de liquide middelen ad ƒ 192.331,-
2.7. Bij op 8 oktober 1998 opgemaakte en ondertekende overeenkomsten bedingt
belanghebbende ter zake van de overdracht van de onderneming aan C BV, van C
BV een gerichte lijfrente en een zuivere lijfrente (hierna ook wel in enkelvoud
als de lijfrente aangeduid), waarbij de ter zake verschuldigde premie wordt
bepaald op respectievelijk ƒ 133.508,- en ƒ 220.560,-. Het beschikbare bedrag
voor deze lijfrenten, vastgesteld op ƒ 354.068,-, wordt daarbij tot een bedrag
van ƒ 220.560,- als stakingswinst, tot een bedrag van ƒ 68.074,- als een afname
van de FOR en tot een bedrag van ƒ 65.434,- als aanvullende lijfrentepremie
aangemerkt.
2.8. Op de algemene vergadering van aandeelhouders van C B.V. van 8 oktober
1998 is onder meer besloten dat per die datum belanghebbende en zijn echtgenote
zijn ontslagen als bestuurders vanC BV en de heren LA en WB zijn benoemd als
bestuurders van genoemde BV..
2.9. Bij overeenkomst van 26 augustus 1998 verkopen belanghebbende, zijn echtgenote
en C BV aan derden het woonhuis en twee schuren met voersilo's en stalinrichting,
ondergrond, erf en tuin aan de M-straat 00 te Q alsmede ammoniakrechten voor
een veebezetting van varkens, voor een totaalbedrag van ƒ 533.826,-.
2.10. Bij overeenkomst van 28 augustus 1998 verkopen belanghebbende, zijn echtgenote
en C BV aan de broer van belanghebbende drie schuren met de zich daarin bevindende
stalinrichting, met ondergrond erf en aanhorigheden aan de M-straat 00 te Q
voor een totaalbedrag van ƒ 276.634,-.
2.11. Op 28 augustus 1998 worden vliegtickets voor Canada aan belanghebbende,
zijn echtgenote en kinderen uitgereikt. De vertrekdatum is 11 oktober 1998.
Van het retourticket voor 21 oktober 1998 is geen gebruik gemaakt.
2.12. Bij notariële akten van 9 oktober 1998 wordt de eigendom van de in
2.9. en 2.10. bedoelde goederen geleverd.
2.13. Begin 1999 kopen belanghebbende en zijn echtgenote in Canada
een pluimveebedrijf. Per 25 mei 1999 gaat het economische belang bij dit bedrijf
over op belanghebbende en zijn echtgenote.
2.14. Op 3 mei 1999 wordt een akte opgemaakt waarin is vastgelegd hetgeen is
bepaald bij een overeenkomst van maatschap welke reeds op 20 januari 1999 is
gesloten tussen belanghebbende, zijn echtgenote en C BV. Per 25 mei 1999 brengt
C BV een bedrag in contanten in en brengen belanghebbende en zijn echtgenote
het in 2.13 bedoelde bedrijf in Canada in.
2.15. Terzake van de overdracht van de onderneming aan C BV heeft belanghebbende
in verband met de in 2.7. vermelde overeenkomsten van lijfrenten in zijn aangifte
voor 1998 in totaal ƒ 354.068,- ten laste van het onzuivere inkomen gebracht
met een beroep op het bepaalde in artikel 45, lid 7, onderdeel a, onder 2 juncto
artikel 45a, lid 1 tot en met 5 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna:
de Wet). De Inspecteur heeft deze lijfrentepremie-aftrek gecorrigeerd en het
belastbaar inkomen nader vastgesteld op ƒ 339.248,-.
3. Geschil, alsmede standpunten
en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft
het antwoord op de volgende vragen:
3.1.1. Is de lijfrente
bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van de onderneming of een gedeelte
van een onderneming, zoals bedoeld in artikel 45, lid 7, onderdeel a, onder
2 van de Wet, en, zo ja: is C BV een in Nederland gevestigd lichaam, als bedoeld
in genoemd artikel?
3.1.2. Indien vraag
3.1.1. ontkennend wordt beantwoord: brengt het gelijkheidsbeginsel met zich
mee dat de lijfrentepremie aftrekbaar is?
3.1.3. Indien de vragen
3.1.1. en 3.1.2. bevestigend worden beantwoord: dient dan de aftrekbare lijfrentepremie
op grond van artikel 45c, lid 3 van de Wet als een negatieve persoonlijke verplichting
te worden aangemerkt?
Belanghebbende is
van oordeel dat de vragen 3.1.1. en 3.1.2. bevestigend en vraag 3.1.3. ontkennend
moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen
hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd
in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd
moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk
weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Ten aanzien van vraag 3.1.3. stel ik dat het arrest van het Hof van justitie
van de Europese Gemeenschappen te Luxemburg 11 maart 2004 (C-9/02), gepubliceerd
in BNB 2004/258 (Hughes de Lasteyrie du Saillant) van toepassing is en dat toepassing
van artikel 45c, lid 3 van de Wet strijdig is met artikel 52 EG verdrag (na
wijziging art. 43 EG verdrag).
De Inspecteur
Ik doe een bewijsaanbod. Ik wil bij de ABAB (accountants-belastingadviseurs-juristen)
onderzoek doen naar de datering van de in 2.6. bedoelde overeenkomst.
3.3. Belanghebbende concludeert
tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak
en vermindering van de aanslag inkomstenbelasting tot een naar een belastbaar
inkomen van negatief ƒ 14.820,-.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Gezien de onder
2.2. en 2.3. vastgestelde feiten is het Hof van oordeel dat vanaf begin 1997
bij belanghebbende het plan bestond te emigreren naar Canada. In het licht daarvan
leidt het Hof uit het korte tijdsbestek tussen de feiten vastgesteld in 2.5.
tot en met 2.12., mede in hun onderlinge samenhang beschouwd, af dat het ten
tijde van de aankoop van de aandelen in C BV vast stond dat belanghebbende het
varkensbedrijf zou gaan verkopen aan een derde. Dit is de situatie welke de
Hoge Raad in zijn arresten van 12 september 2003 (onder meer gepubliceerd in
BNB 2003/397, BNB
2003/398, BNB 2003/399 en BNB
2003/400) voor ogen had en die op één lijn gesteld dient te
worden met de overdracht van een onderneming, onmiddellijk gevolgd door een
tevoren overeengekomen overdracht aan een derde. De premie lijfrente kan derhalve
niet in aftrek worden gebracht.
Belanghebbende heeft
gesteld dat zolang er een onderneming - in het onderhavige geval het akkerbouwbedrijf
- in C BV aanwezig is, de lijfrentepremie aftrekbaar is ook al hangt de bedongen
lijfrente niet meer samen met de aanvankelijk door C BV overgenomen onderneming,
in casu het varkensbedrijf. Afgezien van de vraag of er na de verkoop van het
varkensbedrijf door C BV al dan niet een onderneming in C BV aanwezig is, geeft
dit standpunt naar het oordeel van het Hof blijk van een onjuiste rechtsopvatting.
Nu uit bijlage 1 van de aangifte blijkt dat met betrekking tot het akkerbouwbedrijf
geen stille reserves zijn gerealiseerd brengt dat met zich mee dat ter zake
van de overdracht van het akkerbouwbedrijf geen lijfrente is bedongen. Wil de
lijfrente kwalificeren voor aftrek, moeten de lijfrentetermijnen uit de (stakings)winst
van de oorspronkelijke onderneming worden betaald, hetgeen ten aanzien van het
resterende akkerbouwbedrijf niet is geschied.
Hetgeen belanghebbende
overigens nog te dezer zake aanvoert, kan gezien het vorenstaande niet tot een
ander oordeel leiden zodat vraag 3.1.1. ontkennend moet worden beantwoord.
4.2. Gelet op het
oordeel in 4.1. dient de door belanghebbende opgeworpen vraag zoals omschreven
in 3.1.2. beantwoord te worden. Belanghebbendes stelling dat hij aan het door
het in de praktijk gevoerd beleid vertrouwen heeft ontleend dat er te dezen
sprake was van een zogenaamd reëel geval, als bedoeld in de brief
van de staatssecretaris van 26 april 1996, verstaat het Hof als een beroep
op het gelijkheidsbeginsel. Immers gesteld noch gebleken is dat de Inspecteur
zich met betrekking tot het onderhavige geval, de verkoop van het varkensbedrijf,
jegens belanghebbende in die zin heeft uitgelaten.
De in de pleitnota
opgenomen verwijzing naar en de tevens als bijlage bij die pleitnota gevoegde
brief van de heer P d.d. 7 augustus 2002, waarin hij het beleid uiteenzet in
de voor onderhavig geschil van belang zijnde periode 26 april 1996 tot en met
3 december 1999, geeft naar het oordeel van het Hof slechts een door de Belastingdienst/Ondernemingen
T, dan wel de vroegere Inspectie der directe belastingen T, gevoerd beleid aan.
Dit beleid regardeert niet de in onderhavig geschil bevoegde Inspecteur van
de Belastingdienst/Ondernemingen H. Dit is slechts anders indien zich een geval
voordoet van een op hoger niveau gecoördineerd beleid zoals door de Hoge
Raad bedoeld in zijn arrest van 16 december 1998, gepubliceerd in BNB 1999/165.
Naar het oordeel van het Hof blijkt uit voornoemde brief van de heer P nu juist
dat er geen sprake is van een op hoger niveau gecoördineerd beleid en brengt
een behoorlijke taakvervulling door de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen
T niet met zich mee dat hij zijn gevoerde beleid zou moeten afstemmen met zijn
ambtgenoot in H.
Voorzover belanghebbende
een beroep doet op de handelwijze van de Inspecteur ten opzichte van de heren
NN, merkt het Hof op dat het hier om verschillende gevallen gaat zodat reeds
daarom een beroep op het gelijkheidsbeginsel moet worden verworpen. In het geval
NN betrof het een toezegging van de Inspecteur in verband met een verkoop ter
voorkoming van onteigening, welk geval niet vergelijkbaar is met het onderhavige
geval.
4.3. In punt 8 van
zijn pleitnota verzoekt belanghebbende toepassing van het Besluit van de staatssecretaris
van Financiën van 11 september 1999, nr. DB99/2343, ingeval het Hof het
primaire dan wel het subsidiaire standpunt van belanghebbende niet volgt. De
vraag of voornoemd besluit in dit stadium ter toetsing door de belastingrechter
kan worden voorgelegd kan in het midden blijven aangezien de lijfrentepremie
in het onderhavige jaar niet aan de professionele verzekeraar betaald is.
4.4. Nu het antwoord
op de vragen 3.1.1. en 3.1.2. ontkennend
is, komt het Hof niet meer toe aan de beantwoording van vraag 3.1.3.
Gelet op al het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil
zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur zodat moet worden beslist als hierna
vermeld.
5. Griffierecht
Het hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat
aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk
wordt vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep ongegrond is, acht het hof geen termen aanwezig de Inspecteur
te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met het bezwaar en
de behandeling van het beroep bij het hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
7. Beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door N. van Beelen, voorzitter, J.W. Zwemmer en A.J. Kromhout, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden griffier, in het openbaar uitgesproken op: 29 juni 2005.
Bron: www.rechtspraak.nl
LJN-nummer: AU0599